IFRS for SMEs 1 Konu 1.6 Bölüm 23 Hasılat © 2011 IFRS Foundation 1

2 This PowerPoint presentation was prepared by IFRS Foundation education staff as a convenience for others. It has not been approved by the IASB. The IFRS Foundation allows individuals and organisations to use this presentation to conduct training on the IFRS for SMEs. However, if you make any changes to the PowerPoint presentation, your changes should be clearly identifiable as not part of the presentation prepared by the IFRS Foundation education staff and the copyright notice must be removed from every amended page . This presentation may be modified from time to time. The latest version may be downloaded from: http://www.ifrs.org/IFRS+for+SMEs/SME+Workshops.htm The accounting requirements applicable to small and medium‑sized entities (SMEs) are set out in the International Financial Reporting Standard (IFRS) for SMEs, which was issued by the IASB in July 2009. The IFRS Foundation, the authors, the presenters and the publishers do not accept responsibility for loss caused to any person who acts or refrains from acting in reliance on the material in this PowerPoint presentation, whether such loss is caused by negligence or otherwise. 2

Bölüm 23 şu konuları ayrı ayrı değerlendirerek birleştirir Bölüm 23 – Genel bakış 3 Bölüm 23 şu konuları ayrı ayrı değerlendirerek birleştirir IAS 18 Hasılat IAS 11 İnşaat Sözleşmeleri Bölüm 23’ün temel ilkeleri IAS 18 ve IAS 11’in temel ilkeleri ile aynıdır Bölüm 23 örnekler ekini içerir. 3

Bölüm 23 aşağıdaki işlemlerden kaynaklanan hasılatı kapsar Bölüm 23 – Kapsam 4 Bölüm 23 aşağıdaki işlemlerden kaynaklanan hasılatı kapsar Mal satışı Hizmet sunumları İnşaat sözleşmeleri İşletmenin varlıklarının başkaları tarafından kullanılmasından kaynaklanan: faiz, İsim hakkı, alınan temettüler 4

Bölüm 23 – Kapsam dışındakiler 5 Bazı özellikli hasılat kalemleri IFRS for SMEs’in diğer bölümlerinde düzenlenmektedir Kiralama işlemleri (Bölüm 20) Finansal araçlar (Bölüm 11 ve 12) İştirakler ve iş ortaklıkları (Bölüm 14 ve 15) Yatırım amaçlı gayrimenkuller (Bölüm 16) Tarımsal faaliyetler (Bölüm 34) 5

Bölüm 23 – Kapsadığı ana konular 6 Bölüm 23 ilkeler Hasılat nedir Hasılat nasıl ölçülür Hasılat ne zaman muhasebeleştirilir Hasılat oluşturan işlemin niteliği Çok bileşenli işlemler Açıklamalar 6

Bölüm 23 – Hasılatın tanımı 7 Hasılatın tanımı Bir işletmenin, bir dönemdeki normal faaliyetleri süresince brüt ekonomik fayda tutarı girişidir. ‘Brüt’ olarak ölçülür (kazançlardan farklıdır) ‘Ekonomik faydalar’ nakit veya diğer varlıklar anlamındadır Özkaynaktaki artıştan kaynaklanır (döviz hasılat değildir) ‘Olağan faaliyetler’ (kazançlar bir kerelik değildir) 7

Bölüm 23 – Örnek: tanım 8 Örnek: Yeni ve ikinci el bisiklet satışı ve bisiklet kiralaması yapan 10 mağazadan oluşan bir mağazalar zinciri vardır. Mağazalar zinciri bu yıl kapanan bir mağazanın arsa ve binasını satmıştır. Hasılatın kaynağı 3 adettir: Yeni bisikletlerin satışından, ikinci el bisiklet satışından ve bisikletlerin kiralanmasından. Arsa ve bina satışından kaynaklanan süreç, hasılat değildir (“olağan” değildir); aksine, bu net bir kazanç veya kayıp olarak sunulur. 8

Bölüm 23 – Ölçüm ilkeleri 9 İlke: Alınan ve alınacak olan bedelin gerçeğe uygun değeri. Ticari iskontolar, zamanında ödeme indirimleri, miktar indirimlerinin net tutarları Başkaları adına toplanan tutarları içermez, örneğin: Satış vergisi, katma değer vergisi, mal ve hizmet vergisi Esas satıcıdan ziyade bir aracı gibi faaliyette bulunulduğunda elde edilen tutarlar.(sadece komisyon hasılattır.) 9

Bölüm 23 – Örnek: nakit iskontosu 10 Örnek: 60 gün vadeli 500 PB’lik mal satılmıştır. Tüketiciye 30 gün içinde öderse %10 iskonto yapılabilir. Tüketiciye iskonto yapılması durumunda, hasılat 450 PB’dir. 500 PB hasılat tutarı ve 50 PB faiz veya diğer bazı giderler olarak gösterilseydi yanlış olurdu. 10

Bölüm 23 – Örnek: acenteye “satış” 11 Örnek: %10 komisyon alan bir acente aracılığıyla 100 PB’lik mal satışı yaptık. Son kullanıcılara satılana kadar malın sahibiyiz. Son kullanıcıların kusurlarından ve iadelerinden sorumluyuz. Yalnızca acente son kullanıcıya malı sattığında, 10 PB komisyon gideri ve 100 PB hasılatı muhasebeleştiririz. Mal acenteye gönderildiği zaman hasılat muhasebeleştirilseydi yanlış olurdu. 11

Bölüm 23 – Örnek: Satıcıya Satış 12 Örnek: Malı, 100 PB’den satan bir satıcıya bu malı 90 PB’den sattık. Satıcıdan malın iadesini kabul ettik. Mal satıcıya satıldığında, 90 PB tutarında hasılatımız var. Aynı zamanda, tahmini iadeyi tahakkuk ettiririz. 12

Bölüm 23 – Örnek: Satış Vergisi Toplanması 13 Örnek: 100 PB artı 10 satış vergisi tutarında mal sattık. İdareye vergiyi aylık olarak yatırmaktayız. Alıcı bize hemen 110 PB öder. 100 PB hasılat olarak muhasebeleştirilir 10 PB vergi gideri ve 110 PB hasılat muhasebeleştirilseydi yanlış olurdu 13

Bölüm 23 – Ertelenen Ödemeler 14 Hasılat girişinin ertelenmesi Erteleme sektördeki normal kredi koşullarından kaynaklanıyorsa, hasılat = sözleşme tutarı (iskonto edilmez) Ancak, erteleme bir finansal işlemden kaynaklanıyorsa, hasılat = tüm beklenen tahsilatların bugünkü değeri. İskonto oranı aşağıdakilerden biri olabilir: Benzer finansal araçlar için geçerli olan faiz oranı Nominal değeri nakit satış fiyatına indirgeyen zımni faiz oranıdır. 14

Bölüm 23 – Örnek: Ertelenen Ödemeler 15 Örnek: 1.500.000 PB maliyeti olan malı 2.000.000 PB’ye 2 yıl vadeli faizsiz sattık. Geçerli nakit fiyatı 1.652.893 PB olması gerekirdi. Finansman işlemi. 1.652.893 PB olumlu hasılattır. 152.893 PB kardır. BD = (GD) / ((1+faiz oranı)dönem) 1.652.893 = (2.000.000) / ((1+faiz oranı)2) Faiz oranı = 0,10 (%10) denklemi çözerek 15

Bölüm 23 – Örnek - devam Örneğin devamı: 16 Örneğin devamı: 1 yıllık faiz geliri = 1.652.893 x %10 = 165.289 PB, ödenmemiş, alacak tutarını 1.818.182 PB’ne yükseltiyor. 2 yıllık faiz geliri = 1.818.182 x %10 = 181.818 PB, ödendikten sonraki alacak tutarını 2.000.000 PB’ne yükseltiyor. 16

Örnek, devamı: Yevmiye maddeleri Bölüm 23 – Örnek - devam 17 Örnek, devamı: Yevmiye maddeleri 1 Ocak 01 Alacak hesabı 1.652.893 Hasılat 31 Aralık 01 165.289 Faiz geliri 31 Aralık 02 181.818 Kasa 2.000.000 17

Bölüm 23 – Mal veya Hizmetlerin Takası 18 Mal veya hizmetlerin takası Hasılat, aşağıdaki durumlarda muhasebeleştirilmez: Mal ve hizmetlerin takası, veya İşlemin ticari özünün olmaması Hasılat, aşağıdaki durumlarda muhasebeleştirilir: Birbirine benzemeyen mal veya hizmetlerin takası, ve İşlemin ticari özünün bulunması 18

Bölüm 23 – Mal veya Hizmetlerin Takası İşleminin Ölçümü 19 Mal veya hizmetlerin takasından sağlanan hasılat muhasebeleştirilirse, ölçüm hiyerarşisi: Alınan mal veya hizmetin GUD’i (transfer edilen nakit ve nakit benzerlerinin tutarının düzeltilmiş hali) Elden çıkarılan mal veya hizmetlerin GUD’i (transfer edilen nakit ve nakit benzerlerinin tutarının düzeltilmiş hali) Her ikisi de (1 ve 2 nolu seçenekler) güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa, hasılat = elden çıkarılan varlığın defter değeri (transfer edilen nakit ve nakit benzerlerinin tutarının düzeltilmiş hali) 19

Bölüm 23 – Hasılat Doğuran İşlemin Belirlenmesi 20 Normalde her satış işlemi ayrı ayrı değerlendirilir Ancak, ‘çok bileşenli işlem’ söz konusu olursa her parçanın hasılatı için ayrı ayrı muhasebeleştirme gerekebilir, örneğin: Ürünün satışı ve satış sonrası servis Ürünün satışı ve kurulumu Donanım ve yazılımın satışı Programın satışı ve sonraki bakımı 20

Bölüm 23 – Örnek: Çok Bileşenli İşlemler 21 Örnek: Bir araba galerisi normalde 10.000 PB’ye araba satmakta ve fazladan 400 PB ödenmesi durumunda 3 yıllık servis hizmeti sunmaktadır. Bu promosyona göre satıcı için 3 yıllık servis hizmetini içeren bir araba için satış fiyatı 10.200 PB’dir. Çok unsurlu işlem Araba satışından kaynaklanan hasılat = 10.000 / 10.400 x 10.200 = 9.808 PB (mal tesliminde muhasebeleştirilir) Servis hizmetinden kaynaklanan hasılat 392 PB’dir ve 3 yıllık servis hizmeti döneminde muhasebeleştirilir 21

Bölüm 23 – Çok Bileşenli İşlemler 22 Bazen çoklu işlemler, ticari önemi bulunan tek bir işlem gibi muhasebeleştirilmelidir: Ürün satışının, sonraki bir tarihte,bu ürünü yeniden satın almak için ayrı bir sözleşme ile yapılması 22

Bölüm 23 – Müşteri Hediye Puanları Müşteri hediye puanları ile mal veya hizmetlerin satışı Bu durumda, bu satış bir çoklu işlemdir Alınan bedelin gerçeğe uygun değerinin dağılımı (a) ana satış ve (b) gerçeğe uygun değerden ölçülen hediye puanlar. Hediye puanlar geri ödenene kadar ertelenmiş hasılat (borç) haline gelir. 23

Bölüm 23 – Muhasebeleştirme İlkeleri 24 Muhasebeleştirme aşağıda belirtilen kriterlere uyduğu zaman kar veya zararda hasılatın tanımını karşılayan bir birleştirme kalemidir: Hasılat kalemi ile ilgili bir ekonomik yararın işletmeye nakit akışı sağlama olasılığının olması, ve Hasılat tutarının güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması 24

Bölüm 23 – mal satışının muhasebeleştirilmesi 25 Mal satışı: Aşağıdaki durumlarda hasılat muhasebeleştirilir Risk ve getiriler devredilmiştir; Satıcının (işletmenin) ilgisini sürdürmemesi; Hasılatın tutarının, güvenilir bir biçimde ölçülebilmesi; Satıcının (işletmenin) hasılatı elde etme olasılığının olması; ve Gerçekleşen veya gerçekleşmesi beklenen maliyetlerin güvenilir bir biçimde ölçülebilmesi. 25

Bölüm 23 – mal satışının muhasebeleştirilmesi 26 Mal satışı: Risk ve getiriler ne zaman devredilecek? Normalde: İlgili risk ve getiriler karşı tarafa devredilir ve/veya alıcı bunları üstlenir Aşağıdaki durumlarda risk karşı tarafa devredilmemiş sayılır: Normal garantinin ötesinde performans zorunluluğu Satışın, alıcının yeniden satma şartına bağlı olması Montajın büyük bir bölümünün henüz tamamlanmamış olması Alıcının malı iade etmesinin belirsiz olması 26

Bölüm 23 – Örnek: Mal Satışı 27 Örnek: 2 yıl vade ile garantili mal satışı yapılmıştır Tahmin edilen maliyet ölçülebiliyorsa, garanti hasılatın muhasebeleştirilmesine engel değildir. Normalde, ayrı bir işlem değildir. Örnek: Son ödeme tahsil edilene kadar satılan malın mülkiyeti satıcıda kalmıştır. Tamamen kesin ve ölçülebilir olursa, hasılatın muhasebeleştirilmesine engel değildir 27

Bölüm 23 – Hizmet Sunumunun Muhasebeleştirilmesi 28 Hizmet sunumu: İşlemin sonucunun güvenilir bir biçimde tahmin edilebildiği durumlarda hasılat tutarı, tamamlama düzeyi esas alınarak muhasebeleştirilir (sonraki slaytta). Birçok hizmet faaliyeti varsa, doğrusal yöntem Önemli faaliyet(ler) İşlemin sonucunun güvenilir bir biçimde tahmin edilemediği durumlarda hasılat tutarı, geri kazanılabilir maliyet yöntemine göre muhasebeleştirilir 28

Bölüm 23 – Örnekler: Hizmet Sunumu 29 Örnek: Güvenlik firması kurduğu alarm sistemi ve 2 yıllık dönemi kapsayan sözleşmedeki hizmetleri sağlama yükümlülüğü karşılığında, alıcıdan 10.000 PB almıştır. Hizmet sözleşmesinin tamamlanma düzeyi iki yıllık dönemdir. 10.000 / 24 = 417 PB hasılat tutarı aylık muhasebeleştirilir. Örnek: Hukuk hizmeti sunan firmanın alacağı ücret, davayı kazanmasına bağlıdır, aksi takdirde hiçbir ücret talep etmeyecektir. Dava sonucu henüz bilinmemektedir. Yapılan masraflar vardır. Hizmet sözleşmesi, sonuç güvenilir bir biçimde tahmin edilemez. Maliyetler = gider. 29

Bölüm 23 – Tamamlanma Düzeyi 30 Tamamlanma düzeyi – aşağıdaki durumlarda sonuç, güvenilir bir biçimde tahmin edilebilir: Hasılatın tutarının ölçülebilir olması Tamamlamanın muhtemel olması Raporlama dönemi sonundaki tamamlanma düzeyinin, güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması Katlanılan maliyetlerin veya gelecek maliyetlerin güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması 30

Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri 31 İnşaat sözleşmeleri: İşlemin sonucunun güvenilir bir biçimde tahmin edilebildiği durumlarda hasılat tutarı, tamamlama düzeyi esas alınarak muhasebeleştirilir İşlemin sonucunun güvenilir bir biçimde tahmin edilemediği durumlarda hasılat tutarı, geri kazanılabilir maliyet yöntemine göre muhasebeleştirilir. Normalde her bir sözleşme ayrı ayrı gösterilir; ancak bazı durumlarda: Tek bir sözleşmenin birden fazla sözleşmeye bölünmesi Birden fazla sözleşmenin tek bir sözleşme altında birleştirilmesi 31

Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri 32 İnşaat sözleşmeleri: Tamamlanma düzeyi aşağıdaki yollarla tahmin edilir Gerçekleşen maliyetlerin esas alınması: Toplam maliyetlerin gerçekleşen maliyet kısmının tahmin edilmesidir (En yaygın olarak kullanılan yöntem budur). Sonuçların esas alınması: Tamamlanan işin mühendislik çalışması ile ölçümü Tamamlanmış işin fiziksel oranı (örneğin yolun döşenmiş kilometresi) Gelecekte gerçekleştirilecek faaliyetler için katlanılan maliyetlerin dikkate alınmaması (örneğin, malzemelerin stokları ve peşin ödemeler) 32

Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri 33 İnşaat sözleşmeleri: Diğer hususlar Geri kazanılma olasılığı olmayan maliyetler mevcut bir giderdir. Sözleşmenin bir zararla sonuçlanması muhtemel ise, zarar ve karşılık hemen muhasebeleştirilir. (tek taraflı sözleşme – Bölüm 21) 33

Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri 34 Örnek: 20X1 yılında 2.000 PB’lik bir sözleşme yapılmıştır. Başlangıçtaki maliyet tutarı tahmini 1.200 PB’dir. 20X1 yılında gerçekleşen maliyet tutarı 800 PB’dir. Tahmin edilen ek maliyet 400 PB’dir. 20X1 Yılı için: Maliyetlerin tamamlanma yüzdesine göre = 800 / 1.200 = %66,7. Hasılat = 2.000 x 0,667 = 1.333 PB. Maliyet = 800 PB. Kar = 533 PB. 20X2 yılı için: 20X2 yılının ortasında sözleşme bitmiştir. Toplam maliyet = 1.250 PB. Hasılat 667 PB. Maliyet = 450 PB. Kar = 217 PB. 34

Bölüm 23 – İnşaat Sözleşmeleri 35 Sonuçların güvenilir bir biçimde tahmin edilemediği durumlarda inşaat sözleşmeleri: Geri kazanılabilir maliyet yönteminin kullanılması: Yalnızca katlanılmış sözleşme maliyetlerinin geri kazanılabilme olasılığı olan kısmı kadar hasılat muhasebeleştirilir Sözleşme maliyetleri, oluştukları dönemin gideri olarak muhasebeleştirilir 35

Bölüm 23 – Örnek: geri kazanılabilir maliyet yöntemi 36 Örnek: Bir işletme 100.000 PB tutarındaki sözleşmeyi sabit fiyatlı olarak 5 yıl için imzalamıştır. 1. yıl gerçekleşen maliyet tutarı 5.000 PB’dir. Ek maliyetler tahmin edilememekte; ancak (a) zarar olasılığı düşüktür. (b) tamamlanabilirliği yüksek derecede muhtemeldir. Geri kazanılabilir maliyet yöntemi kullanılır 1. Yılda 5.000 PB hasılat, 5.000 PB maliyet ve 0 PB kar söz konusudur. 36

Bölüm 23 – Faiz, İsim Hakkı ve Temettüler 37 Faiz: Etkin faiz yöntemi kullanılarak muhasebeleştirilir İsim Hakkı: İlgili sözleşmenin özü dikkate alınarak, tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilir Temettüler: Hissedarların ödemeyi alma hakkı oluştuğu zaman muhasebeleştirilir Bunların hepsinin tamamlanabildiği ve güvenilir biçimde ölçüldüğü kabul edilir 37

Bölüm 23 – Örnek: Faiz Geliri 38 Örnek: 100.000 PB tutarında sıfır kupon faizli ve 6 yıl vadeli bir tahvil satın aldık. İhraççı, 6. yılın sonunda bize, tahvilin itfası için 134.010 PB ödeyecektir. BD = (GD) / ((1+faiz oranı)dönem) 100.000 = (134.010) / ((1+faiz oranı)6) → faiz oranı = 0,05 = %5 Yıl %5 Faiz Oranı x Alacak Tahvil Alacağı Kredi Faiz Getirisi 100.000 1 5.000 105.000 2 5.250 110.250 3 5.513 115.763 4 5.788 121.551 5 6.078 127.629 6 6.381 134.010 38

Hasılatın muhasebeleştirilmesi için muhasebe politikaları Bölüm 23 – Açıklama 39 Hasılatın muhasebeleştirilmesi için muhasebe politikaları Her bir kategori için hasılatın tutarı: Mal satışı Hizmet sunumu Faiz İsim hakları Temettüler Komisyonlar Devlet teşvikleri Diğer hasılat türleri 39

Bölüm 23 Muhasebe Politikası Açıklaması 40 Hasılatın muhasebeleştirilmesi “ Ürünün satışından kaynaklanan hasılat,ürün teslim edildiğinde ve mülkiyet karşı tarafa devredildiğinde muhasebeleştirilir. Kişilere kullandırılan lisanslardan elde edilen isim hakkı geliri, lisans (telif hakkı) süresince doğrusal yönteme göre muhasebeleştirilir. Hasılat, alınan veya alınacak olan bedelin her türlü indirim ve satış vergisi düşüldükten sonra kalan net tutarı üzerinden gerçeğe uygun değer ile ölçülür.” 40

Bölüm 23 Kategorilerine Göre Hasılat 41 Dipnot X Hasılat 20X2 20X1 Mal satışı XX.XXX.XXX İsim hakkı – patentin telif hakkı X.XXX.XXX 41

Bölüm 23 – Açıklama: sözleşmeler 42 İnşaat sözleşmeleri için aşağıdaki konularda ek açıklamalar yapılır: Muhasebeleştirilen hasılat tutarı Hasılatın belirlenmesinde kullanılan yöntem Tamamlanma derecesinin belirlenmesinde kullanılan yöntem Müşterilerden alınacak brüt alacak tutarı (bir varlık olarak) Müşterilere olan brüt yükümlülük tutarı (bir borç olarak) 42