SORUMLULUĞUN VERGİ DENETİM KURULU TARAFINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ ÜÇÜNCÜ YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK DENETİM VE TASDİK SEMPOZYUMU &  SORUMLULUĞUN VERGİ DENETİM KURULU TARAFINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ Antalya,2014

II. SORUMLULUKLA İLGİLİ MEVZUAT I.GENEL GİRİŞ II. SORUMLULUKLA İLGİLİ MEVZUAT III. YENİ DÜZENLEME VE GETİRDİKLERİ IV. VDK VE GRUP BAŞKANLIĞIMIZ UYGULAMALARI V. SON SÖZLER VE DEĞERLENDİRME SUNUM PLANI 213 SAYILI VUK, 3568 SAYILI KANUN, YÖNETMELİK VE TEBLİĞ VDK VE YENİ GELİŞMELER İNCELEME VE RAPOR SÜRECİ RAPORLARIN AKIBETİ VERİLER VE UYGULAMALAR SORUNLARIN KAYNAKLARININ TESPİTİ MÜŞAVİRLİK GELECEĞİ

GENEL GİRİŞ

Hukuk devletinde sağlıklı ve etkin bir vergileme için vergi alacaklısı ve borçlusu arasındaki ilişkide uzlaşmaya dayalı adil bir denge kurmak gereklidir. Bu dengenin kurulmasında YMM’in önemi büyüktür. YMM olabilmek için geçen süre ve süreçleri dikkate alırsak, çok saygın bir tecrübe mesleği olduğu görülecektir. Mükellef ile devlet arasında tercüman olur, mükellefi eğitir, kayıt dışılık ile mücadele eder, mükellefin haklarını bilmesine ve ödevlerini yerine getirmesine yardım eder. Mükellefin hesaplarını cari dönemde beyan öncesi düzeltir, kamuya yardımcı, kolaylaştırıcı fonksiyon ifa eder. Özellikle beyan esasına dayalı sistemimizde YMM hastalığı önleyici hekim gibidir. Bu nedenlerden dolayı; YMM’in tecrübe ve bilgisinden mükellefin, devlet ve ilgililerin azami ölçüde yararlanması gerekir. YMM OLMAK İÇİN KAÇ YIL GEÇMESİ GEREKİYOR

Vergi hukuku, kamu hukukunun bir kolu olan maliye hukukunun en çok gelişen hukuk dalıdır. Küreselleşen dünyada güncelleme sürekli ihtiyaçtır. Özellikle ülkemizde vergi mevzuatının hızlı sosyal ve ekonomik değişikliklere uyumunda bu ihtiyaç kendini gösterir. En iyi kanunların dahi uygulandığı gibi hüküm ifade ettiğini söyleyebiliriz. Uygulama bu kadar önemlidir. Mevzuat uygulanmayla başarılı olur. Uygulamada doğan sorunlar yargıya intikal eder, idarenin kanunilik ilkesiyle yaptığı yorumu yargı hukukilik ilkesini esas alarak yapar, boşluk doldurur ve hükmeder. Ancak süreç riskli ve uzundur. Başlı başına ceza niteliğine bürünebilir

Yargı denetimi hem idarenin hem de mükelleflerin teminatıdır Yargı denetimi hem idarenin hem de mükelleflerin teminatıdır. Yüzlerce kez aynı sonuçlanan olaylar temyize gidiyor. Türkiye'de geri besleme ve düzeltme olmadığından mahkemeler tıkanıyor. Yargı kararları müstakar hal alırken, mevzuat tam şekillenirken yeni değişiklik oluyor. Sonra yeni baştan. Bu tür müşterek akıl ve istişare ortamları; gerek yeni düzenlemelere ve uygulamaya yön verme bakımından, gerekse boşluk doldurma ve yorum konusunda kaynak oluşturmaktadır. Tasdik yetkisini de devlet verir. İşi de mükellef,ücretini de mükellef verir. Kamu hizmeti ifa etmesi tasdik nedeniyledir. YMM deyince akla özellikle tasdik gelmektedir. Tasdik deyince de sorumluluk gelmektedir. YMM hem mükellef hem devlete karşı sorumludur. Tartışmalar genellikle sorumluluk konusu etrafında dönmektedir. Sempozyum programının bu oturum için belirlediği genel esaslar çerçevesinde ve daha kapsamlı olduğu için ve sorunların daha fazla olduğu MALİ SORUMLULUK VE TAM TASDİK KONUSUNA AĞIRLIK VEREREK KONULARI ELE ALDIM.

SORUMLULUKLA İLGİLİ MEVZUAT

SORUMLULUKLA İLGİLİ MEVZUAT VERGİ USUL KANUNU 3568 Sayılı KANUN YÖNETMELİK TEBLİĞ

VERGİ USUL KANUNU Devlet verdiği yetkiyi çeşitli şekillerde denetler. Yerinde kullanılmaması durumunda da yaptırım uygular. Yetki varsa buna bağlı sorumluluk da vardır.Bunlar cezai, mali ve disiplin sorumlulukları olarak sayılabilir. *******Vergi Usul Kanunu’nun “Vergi Beyannamelerinin İmzalanması ve Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporları” başlıklı mükerrer 227. maddesine göre; …..beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensupları, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulurlar VERGİ USUL KANUNU VERGİ KANUNLARININ UYGULANMASI İLE İLGİLİDİR KAPSAM MADDESİNE GÖRE Sorumluluk Yapılan veya yüklenilen bir işten doğan zararların sonuçlarına katlanmak durumu. Yapılan iş ve görevler dolayısıyla yetkili bir makama karşı hesap vermek zorunda olma durumu; Hukuka aykırı eylemlerin doğurduğu zararları giderme yükümlülüğü Müteselsil sorumluluk; bir zararın tümünden birden çok kişinin sorumlu olmaları durumudur.

3568 Sayılı KANUN *****-3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve YMM’lik Kanunu’nun “Tasdik ve tasdikten doğan sorumluluk” başlıklı 12. maddesinde ise; YMM’ler gerçek ve tüzelkişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediğini tasdik ederler Kanunları gereğince, kamu kurum ve kuruluşlarına verilen tasdik edilmiş mali tablolar, kamu idaresinin yetkili memurlarınca, tasdikin kapsamı ölçüsünde incelenmiş bir belge olarak kabul edilir. Ancak, çeşitli kanunlarla kamu idaresine tanınan teftiş ve inceleme yetkilerinin kullanılmasına ve gerektiğinde tekrarına ait hususlar saklıdır.

YMM’ler yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumludurlar YMM’ler yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olurlar. YMM’ler yaptıkları tasdikin kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkca belirtirler. *******11.09.2014 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 6552 sayılı Kanunun 107. Maddesiyle 3568 sayılı Kanun’un 12. maddesine yeni eklenen beşinci fıkrasına göre,  “YMM’lerin tasdikten doğan mali sorumlulukları ile disiplin sorumlulukları ayrı ayrı müstakil bir rapor ile tespit edilir. Bu kapsamda YMM hakkında sorumluluk raporu yazılabilmesi için YMM’in yazılı savunması istenir. Savunma isteme yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde savunma yapılmaması durumunda ilgili YMM savunma hakkından vazgeçmiş sayılır.

*******3568 sayılı Kanun’un 12. maddesi hükmüne dayanılarak hazırlanan “YMM’lerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin YMM’lerin Sorumluluğu başlıklı 20. Maddesine göre; “Bu Yönetmelik kapsamına giren tasdik işlemlerinden imza ve mühür kullanmak suretiyle tasdik yapan dolayısıyla tasdik raporu düzenleyen YMM’ler, tasdik kapsamı ile sınırlı olmak üzere tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Tasdik konusu ile ilgili olarak Bakanlıkça tebliğlerle belirlenen hususların; tasdik kapsamı içinde mutlaka araştırılması ve incelenmesi zorunludur. YMM’ler inceledikleri ve sonucunda tasdik raporu düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru olmaması halinde, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan Vergi Usul Kanunu ve 3568 sayılı Kanun hükümleri uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumludurlar. Bu sorumluluğun yerine getirilmesinde Borçlar Kanununun "Tam Teselsül" hükümleri uygulanır.”

*TASDİK BİR ŞEYİN DOĞRU VE GERÇEK OLDUĞUNU BELİRTMEK, Kanun’un 12. Maddesine dayanılarak çıkarılan Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 4. maddesinde tasdik tanımlanmış ve 5. maddesinde de tasdikin amacı açıklanmıştır.* *******Yönetmeliğin Tasdik başlıklı 4. maddesine göre tasdik; “Gerçek veya tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin YMM’lerce denetleme ilke ve standartlarına göre uygunluk yönünden incelenmesi, bu inceleme sonuçlarına dayanılarak tasdik kapsamına giren konuların ve belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığının imza ve mühür kullanmak suretiyle tespiti ve rapora bağlanmasıdır. ……” *TASDİK BİR ŞEYİN DOĞRU VE GERÇEK OLDUĞUNU BELİRTMEK, ONAYLAMAK, DOĞRULAMAK; ANLAMINA GELMEKTEDİR. TASDİK KELİMESİ ÜZERİNDE ÖNEMLE DURMAK GEREKİR.

*******Anılan Yönetmeliğin 5. maddesine göre de;Tasdikin amacı; “ Gerçek veya tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin hesap ve kayıtlarının sonuçlarını gösteren mali tablolarının yanıltıcı olmayacak biçimde eksiksiz ve gerçeğe uygun şekilde düzenlenmesini sağlayarak kamunun istifadesine sunmak……"tır. *******Yönetmeliğin 15. Maddesi, Belge incelemesini “İşletme muhasebe kayıtlarının belgelere dayandırıldığının doğrulanması; ibraz edilen belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığının ve ilgili mevzuat hükümlerine uygunluğunun araştırılması” olarak tanımlar. *******Yönetmeliğin 19. Maddesinde; YMM, bir bütün olarak ele alınan mali tabloların gerçeğe uygunluğu ve doğruluğu hakkında edindiği kanaatini; tespit olunan beyanların ilgili mevzuat hükümleri ve mali tablolar ile uyumlu olup olmadığı yolundaki görüşünü ortaya koymakla yükümlüdür.

*******Tasdik için aslolan Tasdike ilişkin yönetmelik olsa da, SM, SMMM ve YMM’lerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelikte de benzer düzenlemeler mevcuttur; Yönetmeliğin Sorumluluk başlıklı 41. maddesine göre; “YMM’ler, ilgili Kanunlar, yönetmelikler ve tebliğlere göre yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, ……müştereken ve müteselsilen sorumlu olurlar. … Yönetmeliğin 48. maddesinde,Denetim;” … ilgili mevzuat ve genel kabul görmüş muhasebe prensiplerine uygun olarak ekonomik olayların gerçek mahiyetinin kayıtlarda yer alıp almadığını tarafsız olarak kanıtları ile araştırarak sonuçlandıran ve onaylayan sistematik çalışma” olarak tanımlanmıştır. Yönetmeliğin 49. Maddesine göre ise Denetimin Amacı; “…….mali tablolarında yer alan kayıtların gerçeğe uygun, doğru ve güvenilir olduğunu ortaya koymaktır.”

18 Seri No'lu SM, SMM ve YMM Kanunu Genel Tebliği Tasdik İşlemi başlıklı I-D bölümünde “YMM’lerin yapacağı beyanname tasdikinin amacı, ödenmesi gereken gelir ya da kurumlar vergisinin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır. Bu nedenle, YMM, gerçek durumu tespit etmek için her türlü belgelerden yararlanmak ve her türlü inceleme tekniklerini kullanmak zorundadır. *******Diğer tebliğ, sirküler mukteza içerikleri de yukarıdaki hükümleri destekler niteliktedir. *******Bu hükümler birlikte değerlendirildiğinde; 3568 sayılı Kanunun 12. Maddesinde bahsedilen tasdikin doğruluğu ve gerçeğe uygunluğunun istendiği ve YMM’lerin tasdikin doğruluğundan sorumlu olacakları anlaşılmaktadır

3568 sayılı kanun ile başından beri doğruluk denetimi kurgulanmıştır *******3568 sayılı kanun ile başından beri doğruluk denetimi kurgulanmıştır. Daha sonra uygunluk denetimi olarak yorumlanmaya çalışılmıştır. Vergi Usul Kanunu UYGUNLUK DENETİMİ, 3568 sayılı Kanun ise DOĞRULUK DENETİMİ istemektedir.Her ne kadar Vergi Usul Kanununun mükerrer 227. Maddesi 3568 sayılı Kanunun 12. maddesinden sonra ihdas edildiyse de; 3568 sayılı Kanun, Vergi Usul Kanununa göre daha özel bir düzenlemedir. Ayrıca mükerrer 227 . madde de SMMM ve YMM meslek mensuplarının sorumluluklarını düzenleyen daha genel bir düzenlemedir. 3568 sayılı Kanunda ise sadece YMM’ lerin tasdikten doğan sorumlulukları hüküm altına alınmıştır. *******Vergi inceleme elemanları yukarıdaki hükümlere uymak durumundadır. Yönetmelik ve diğer alt mevzuat bu iki kanun hükmünün birlikte ele alınacağını belirtmektedir. Dolayısıyla; YMM’ ler tarafından yapılan tasdiklerle ilgili olarak sadece uygunluk denetimi değil doğruluk denetimi de aranacaktır. Uygunluk DENETİMİ SMMM LER İÇİN ÖNGÖRÜLMEKTEDİR YMM LERİN FARKI DOĞRULUK DENETİMİ İLEDİR FİİLİ ENVANTER İSTENİYORSA YAPILMALIDIR  

YENİ DÜZENLEME VE GETİRDİKLERİ

Aslında, 3568 sayılı Yasanın 12. maddesinin gerekçesinde, “ *******Aslında, 3568 sayılı Yasanın 12. maddesinin gerekçesinde, “......gerçeğe aykırı tasdik nedeniyle YMM’in sorumlu olacağı ve tasdikin doğru olduğu ve kendilerine ibraz edilen belgelere göre yapıldığını ilgili merciiler nezdinde açıklama ve kanıtlama hakkına sahip olacağı” belirtilerek bir bakıma savunma konusuna yer verilmiştir. YMM’ler hakkında sorumluluk raporu yazılmadan önce yazılı savunmaları istenilerek konudan haberdar edilmelerinin sağlanması gerekçesiyle 6552 sayılı Kanunla getirilen yeni düzenleme şöyledir.

11. 09. 2014 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 6552 sayılı Kanunun 107 *******11.09.2014 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 6552 sayılı Kanunun 107. Maddesiyle 3568 sayılı Kanun’un 12. maddesine eklenen beşinci fıkrasına göre, “YMM’lerin tasdikten doğan mali sorumlulukları ile disiplin sorumlulukları ayrı ayrı müstakil bir rapor ile tespit edilir. Bu kapsamda YMM hakkında sorumluluk raporu yazılabilmesi için YMM’in yazılı savunması istenir. Savunma isteme yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde savunma yapılmaması durumunda ilgili YMM savunma hakkından vazgeçmiş sayılır. “ Yeni fıkra öncesi madde gerekçesinde bulunmasına rağmen, savunma alma ve haber vermeyle ilgili uygulama birliği yoktu. Açıkça yasal düzenleme yapıldı ve savunma alınması zorunlu tutularak standarda bağlandı.

Yeni düzenlemede iki husus göze çarpmaktadır. Sözkonusu iki husus; YMM’lerin tasdikten doğan mali sorumlulukları ile disiplin sorumlulukları ayrı ayrı müstakil bir rapor ile tespit edilecektir. Bu kapsamda YMM hakkında sorumluluk raporu yazılabilmesi için YMM’in yazılı savunması istenecektir. Bu düzenleme sonrasında uygulamanın da yeni duruma göre şekillenmesi gerekecektir.

*******Anayasanın 125. Maddesine göre “İdarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolu açıktır…….” *******Anayasanın 36. Maddesine göre de, “Herkes, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahiptir” Yeni Kanuni düzenleme, yönetmeliğe ve alt mevzuata henüz yansımamıştır. Yapılacak düzenlemelerin ve alt mevzuatın anayasanın amir hükümleri esas alınarak yorumlanması veya yapılması gerekir. BU SEMPOZYUMDAN ALINACAK SONUÇLARIN YOL GÖSTERİCİ OLACAĞINA İNANIYORUM.

Yeni eklenen fıkra hükmü, tartışmaların yoğun olduğu, “müteselsil sorumluluk” ve bu kapsamdaki “takip ve tahsil” ile ilgili olarak düzenleme getirmemiştir. Buna rağmen bu fıkra hükmünden bu tartışmalara ilişkin sonuçlar da çıkacaktır. İnceleme elemanı YMM’in sorumluluğu ile ilgili yargısını oluştururken, inceleme sonucunda tespit ettiği farklar ile ilgili olarak; tasdik raporunu yazan YMM’e de haber verecek, sorumlu tutulacağı farklar ile ilgili olarak yazılı savunması alınacaktır. Savunma alabilmek için ortada savunulacak bir iddia bulunmalı ve iddiayı YMM bilmelidir. Yani vergi incelemesi tamamlanmış olmalıdır. Savunma hakkı kullandırılmadan ceza istenmemesi esastır.

Sorumlu tutulma işlemi vergi incelemesinden bağımsız bir işlemdir. “Ayrı ayrı rapor düzenlenmesi fark ile tasdik arasındaki illiyet bağının (kusur kast ihmal iştirak menfaat gibi) ve sorumluluğun net olarak ortaya konulmasını da sağlayacaktır. Yine, ayrı bir raporun tasdik konusu ve kapsamının da net olarak tespitine neden olacağını söyleyebiliriz. Sorumlu tutulma işlemi vergi incelemesinden bağımsız bir işlemdir. ******Savunmak eylemi. Bir yargılamada, iddianın yersiz olduğunun, haksız olduğunun ileri sürülerek, müdafaa edilmesidir. ****** “İki tarafı da dinlemeden verdiğin karar doğru bile olsa adaletsizdir”

*Savunmasının alınmasının sonucu olarak YMM yaptığı tasdikle ilgili incelemeden haberdar olabilecek mükellefle birlikte hareket ederek; inceleme ile ilgili tarhiyata ve kesilecek cezalara ilişkin süreçlere müdahil olabilme imkanı elde edecektir. Ayrıca, tarhiyat öncesi ve sonrası uzlaşma ve rapor değerlendirme komisyonları nezdinde dinlenme imkanlarından da dolaylı da olsa yararlanabilecektir. Sorumlu tutulmasına karşı dava açabileceği gibi mükellef tarafından vergi ve ceza tarhiyatına açılan davaya da müdahil olabilecektir. Bütün bunlar ödeme emri tebliğinden sonra ödeme emrine açılabilecek davayı da engellememektedir. Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin YMM’lerin Yetkileri Başlıklı 12. Maddesinde; “YMM’LER, VERGİ İNCELEMELERİNDE TARHİYAT ÖNCESİ VE SONRASI UZLAŞMALARDA VERGİ YARGISINDA; MÜKELLEFLE VEYA VERGİ SORUMLUSU İLE BERABER HAZIR BULUNABİLİRLER VE AÇIKLAMALAR YAPABİLİRLER.” denilmektedir. BU HÜKÜM ve…..

YMM sorumlu tutulduğundan rapordan sonra ve ödeme emri ile haberdar olabiliyordu. Bu durumda, savunma hakkı kullanılmış sayılıp kısıtlanmış oluyordu. Sonuçlarına katlanmak durumunda kalıyordu. Disiplin raporları ile ilgili uygulama eskisi gibi devam edecektir. 2014 -1 Sayılı VDK Denetim ve Koordinasyon İç Genelgesine Göre; Yapılan incelemelerde YMM hakkında 3568 sayılı Kanun uygulamaları yönünden disiplin cezasını gerektirir herhangi bir hususun tespit edilmesi halinde konuya yönelik illiyet bağı kurularak ve gerekçeleri belirtilerek ayrı bir rapor düzenlenecektir. YMM’ler hakkında düzenlenecek söz konusu raporların bir örneği Gelir İdaresi Başkanlığına iletilmek üzere VDK Başkanlığına gönderilecektir. İnceleme elemanlarınca disiplin yönünden düzenlenen rapor “Görüş ve Öneri Raporu” dur. Vergi ve cezaların sorumluluk kapsamında ödeme emri ile takip edilmesinin sonucu olarak ödeme emrine karşı açılan davalarda böyle bir borcu olmadığı, kısmen ödediği, zamanaşımına uğradığı iddialarıyla sınırlı olarak

Müteselsil sorumluluk raporunun bir örneğinin müşterek ve müteselsil sorumluluğun takibi ve tahsili bakımından mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine ulaşması gerekir. Ayrıca, Müteselsil sorumlu tutulma kararına karşı yargı yolu kapatılamayacağından; diğer örneğinin ise sorumlu tutulmasına ilişkin karara karşı savunma hakkının bulunması nedeniyle ilgili birimler tarafından YMM’e tebliğ edilmesi gerektiğini, * Aksi halde, Bilgi Edinme Kanunu uyarınca talep ettiği ve bu hususta alacağı cevap üzerine dava hakkının kullanması suretiyle gereksiz yere süreç uzayacaktır. Yine söz konusu yeni fıkra hükmünün;takibat ihbarname tebliğiyle mi ödeme emri tebliğiyle mi başlayacaktır? tartışmasını “takibata ödeme emrinin tebliği ile başlayağı yönünde” sonlandıracaktır. (kabul raporlarında ve vergi suçu raporlarında olduğu gibi)

VDK VE GRUP BAŞKANLIĞIMIZ UYGULAMALARI

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesine göre, Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya, ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Vergi Kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır. İncelemelerde de bu gerçek mahiyet esastır. Vergi incelemesi asıl olarak Vergi Müfettişlerinin işidir. VDK mevzuat yapan değil MEVZUATI UYGULAYANDIR. Mevzuat sirküleri, hatta muktezayı da kapsamaktadır. Raporlar vergi inceleme elemanlarınca yazılmaktadır. Mevzuatı yorumlayan kanaat oluşturan ve sorumluluk öneren inceleme elemanıdır. NE YAPILIYOR İSE MEVZUAT YAPIYOR DENETİM ELEMANINDAN BİLİNİYOR HAKLISIN AMA YAPACAK BİRŞEY YOK DEMEK DE ZOR

Vergi Denetim Kurulu ile ilgili kısa bilgi Dört ayrı inceleme birimi tek çatı altına girdi. Yeni bir yapı oluştu.** Vergi Denetim Kurulu ile ilgili kısa bilgi Sonra da raporun işleme konmasına kadar olan süreç hakkında kısa bilgi Son 10 yılda teşkilatta bir çok değişiklik olmuştur. Mevzuat zaten sürekli değişip, güncellenmektedir. Bu değişimlerin YMM’lik mesleğine de yansıması kaçınılmazdır. ESKİ ALIŞKANLIKLAR KOLAY TERK EDİLMEZ HALA 9 10 YIL OLMUŞ 6 SIFIR ATILMIŞ MAAŞINIZ 4 MİLYAR 5 MİLYAR DİYORUZ Kİ

Gelir İdaresi Başkanlığı ve taşra teşkilatı Kamu Gözetimi Kurumu Vergi Konseyi Gelir İdaresi Başkanlığı ve taşra teşkilatı Kamu Gözetimi Kurumu Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı kurulmuştur. 33 adet Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı (A Grubu), 3 adet Büyük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı (B Grubu), 2 adet Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grup Başkanlığı (C Grubu), 3 adet Örtülü Sermaye, Transfer Fiyat.ve Yurtdışı Kaz. Grup Başkanlığı (Ç Grubu), kurulmuştur. Vergi Dairesi Başkanlıkları ile Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı YMM’lerin büyük çoğunluğu Bağımsız Denetçi ünvanı almıştır. Maliye Bakanlığı merkez teşkilatında “danışma ve denetim birimi” olarak 29 il merkezinde yetki alanları tüm Türkiyeyi kapsar şekilde

*******2011 yılı sonunda VDK Yönetmeliği ile de Kurulun ve vergi müfettişlerinin görev, yetki ve sorumlulukları düzenlenmiştir. Akabinde VDK Performans Sistemi Yönetmeliği çıkarılmıştır. *******Ayrıca Ankara’da Eğitim Grup Başkanlığı kurulmuştur. VDK’nun 10.000 inceleme elemanı sayısına yaklaşması konusunda da birkaç saptama yapmak gerekirse; Yakın gelecekte bu sayısal artış YMM sayısına da yansıyacaktır. İnceleme yüzdesi de buna bağlı olarak artacaktır. Vergi iadeleri cari dönemde yapabilecektir. Ancak, gün geçtikçe müşavirliğin tasdik raporu yazmaktan daha ağır basacağını söyleyebiliriz. B C Ç gruplarındaki müfettişler çok büyük oranda tasdik edilmiş mükelleflerin incelemelerini yaparken A grupları da tasdik edilmiş mükellef hesaplarını inceleyecektir. Yani tasdik edilip de tekrar incelenmeyen mükellef kalmayacak gibi görünüyor. *********YMM MESLEĞİNİN GELECEĞİ BU RAKAMDA GİZLİDİR.

Bu bakımdan tasdik edilmiş konu ve belgelerin, kamu idaresinin yetkililerince tasdikin kapsamı ölçüsünde incelenmiş olarak kabul edileceği hükmü havada kalıyor. Tam tasdik ilk yıllardaki durumun aksine; dolaylı etkileri ve sorumlu tutulmak dışında çok az uygulama alanı bulabiliyor. Yetki verilmiş kamu gücüyle tasdik yapılmıştır. Ancak bu denetim de denetime açık tutulmuş, kısıt konulmamıştır. Burada maksat mükellefin inceleme kapsamı dışında bırakılmamasıdır. ** İsraf edilecek bu kadar insan kaynağımız olmadığına inanıyorum. Yetki verilince güven esas olmalıdır.** ****************Yoksa, UÇURTMAYI VURMASINLAR diye bir film vardı. Amir memura bu kitabı yak gel deyip gönderiyor, peşinden birini daha gönderiyor yakıp yakmadığına bak gel diye, onun da peşinden bir adam gönderiyor yakıp yakmadığına bakıp bakmadığına bak gel diye. İsraf edilecek bu kadar insan kaynağımız olmadığına inanıyorum.

*******Vergi Usul Kanununun 140. Maddesine göre, Vergi incelemesi yapanlar, “Vergi kanunlarıyla ilgili kararname, tüzük, yönetmelik, genel tebliğ ve sirkülere aykırı vergi inceleme raporu düzenleyemezler. ……….Düzenlenen vergi inceleme raporları, işleme konulmak üzere ilgili vergi dairesine tevdi edilmeden önce, meslekte on yılını tamamlamış en az üç Vergi Müfettişinden oluşturulacak rapor değerlendirme komisyonları tarafından vergi kanunları ile bunlara ilişkin kararname, tüzük, yönetmelik, genel tebliğ, sirküler ve özelgelere uygunluğu yönünden değerlendirilir.” 2011 yılında devreye giren iki yeni yönetmelik de çok önemlidir. Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik ile Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması İle Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik çerçevesinde mükellef hak ve hukuku gözetilerek süre ve süreçler belirlenmiştir. Keyfiyet sınırlanmış, standart ve uygulama birliği sağlanmıştır. ******MEVZUATTA DA YENİLİKLER OLMUŞTUR;

***VDK İDAREYE GELEN ŞİKAYET VE BAŞVURULAR NEDENİYLE inceleme sürecini özetle ifade etmek gerektiğini düşünüyorum. İş VDK’ndan ihbarla müfettişin kendisinin talebi üzerine veya vergi dairelerinden ve diğer kurumlardan gelmektedir. Vergi inceleme elemanlarına gelmeden önce her grup başkanlıklarının bünyesindeki İhbar İnceleme Taleplerini Değerlendirme Komisyonunca değerlendirilir ve inceleme gerektirip gerektirmediği tespit edilir. İnceleme gerektiren bir husus var ise inceleme elemanına sevk edilir. İnceleme Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslara İlişkin Yönetmelik hükümlerinde yer alan süre ve süreçlere uygun olarak yürütülür. ** İDAREDE GÖREVLİ OLDUĞUM SÜRECE BANA GELEN SORUNLAR; GENELLİKLE RAPORLAR YAZILDIKTAN, VERGİ DAİRESİNE SEVK EDİLDİKTEN VE İŞ İŞTEN GEÇTİKTEN SONRA BİZ HAKLIYIZ RAPORLAR DÜZELTİLSİN ŞEKLİNDE OLMUŞTUR.

Sonrasında ise söz konusu raporlar Rapor Değerlendirme Komisyonlarınca ve gerekmesi durumunda Merkezi Rapor Değerlendirme Komisyonlarında değerlendirilmektedir. Yine talep edilmesi durumunda Rapor Değerlendirme Komisyonlarında DİNLEME MÜESSESESİ getirilmiştir. Bu önemli ve yeni bir müessesedir. Çünkü neticede raporlar en az dört inceleme elemanının olmaktadır ki bunların da mükellefle teması önemlidir. Bu aşamada Raporlar RDK tarafından sirkülere hatta muktezaya uygun hale getirilmekte ayrıca maddi hata ve usul hatası içerip içermediği yönünden değerlendirilerek uygun bulunan raporlar ilgili birimlere sevk edilerek işleme konulmaktadır.

******* VDK Hızlı bir şekilde kuruluş çalışmalarının ardından farklı uygulamalar konusunda da standartlar belirlemeye ve bunları yönerge haline getirmeye çalışmaktadır. Bunlardan birisi de serbest muhasebeci mali müşavirler ve YMM’lerin vergi incelemelerindeki sorumlulukları hakkında yönerge olup, yeni fıkra hükmüyle beraber uygulamaya yön vermek üzere şu anda taslak halindedir. ODALARLA DA İSTİŞARE EDİLMEKTEDİR:

********Marmara K.O.Ö.M. Grup Başkanlığı tarafından Ocak 2012 den Aralık 2014 e kadar YMM’ler hakkında düzenlenen ve eleştiri içeren raporlar genellikle; Bir kısım alışların sahte belge ile belgelendirilmesi ve bu kapsamda “Haksız KDV İadesi” alınması Dönem sonu emtia mevcudunun , ölçmek, tartmak, saymak ve değerlemek suretiyle kesin olarak tespit edilmemesi, Bir kısım hasılat faturalarının defterlere kaydedilmemesi, Bir kısım hasılat faturalarının düşük tutarlı düzenlenerek elde edilen hasılatın kayıt ve beyan dışı bırakılması, Kayıt dışı gayrımenkul alış satışı “Kasa Hesabının” belirli bir dönem alacak kalanı vermesi, Şahsi lüks harcamaların giderlere intikal ettirilmesi, Meslek mensubunun gerekli özen ve dikkati göstermemesi, ………gibi nedenlerle düzenlenmiştir

Toplam Mükellef Sayısı VDK dan SONRA Marmara K.O.Ö. Mükellefler Grup Başkanlığı Tarafından 2012-2013-2014 Yıllarına İlişkin Düzenlenen Sorumluluk Raporları* 2012 Yılı 2013 Yılı 2014 Yılı (11) Toplam Mükellef Sayısı 6.445 9.482 8.515 Toplam Rapor Sayısı 14.101 21.012 17.882 GRUP BAŞKANLIĞIMIZDA İNCELEME YAPAN YAKLAŞIK 460 MÜFETTİŞ İNCELEME YAPMAYAN 540 YARDIMCI VARDIR VDK BİR TARAFTAN DA EĞİTİME AĞIRLIK VERMEKTEDİR Daha evvel A grupları tam tasdik raporu bulunan mükellefleri incelemiyordu. VDK’ dan sonra bu mümkün oldu ve sayıca en büyük grup olması bakımından Marmara Grup Başkanlığı verilerinin genel durumu yansıttığını düşünerek tabloyu hazırladım.

Disiplin+ M.sorumluluk Raporu VDK dan SONRA Marmara Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı’nda görevli inceleme elemanları tarafından 2012-2013-2014 yıllarında Yeminli Mali Müşavirler hakkında düzenlenen Görüş ve Öneri Raporu adı altında yazılmış “Sorumluluk Raporları” nın sayısı aşağıdaki gibidir. Dönemi Disiplin Raporu Mali Sorumluluk Raporu Disiplin+ M.sorumluluk Raporu Kabul Raporu* Toplam Rapor Sayıları 2012 5 2 13 20 40 Adet 2013 7 1 17 10 35 Adet 2014(11) 15 36 Adet Toplam 4 45 43 111 Adet KABUL RAPORLAR DA GENELLİKLE; DÜZENLENEN “TAM TASDİK” VE “KDV İADE RAPORLARI” NIN GERİ ÇEKİLMESİ, KDV İADE İŞLEMİNİN GERÇEKLEŞMEMESİ, HAZİNE ALEYHİNE HERHANGİ BİR VERGİ ZİYAININ OLUŞMAMASI, VB.   NEDENLERİ İLE DÜZENLENMİŞTİR.

*******Tablolardaki sayıları yorumladığımızda VDK kurulduktan sonra; yazılan rapor sayısına göre sorumluluk raporlarının düşük olduğunu söyleyebiliriz. Hatta kabul raporu sayılarının göreceli olarak yüksek olduğuna da dikkat çekmek gerekir. Farklı inceleme elemanları arasında dahi yorum farkı bulunduğu düşünülürse, son birkaç yıl içindeki söz konusu yeni düzenlemelerin ve Rapor Değerlendirme Komisyonlarının standartlaşmaya yansıyan etkisi olduğunu düşünüyorum.

*******Maliye Bakanlığından TÜRMOB a iletilen şikayetler ve sonuçları ile ilgili sayılar a baktığımızda 2012-2013 ve 2014 yıllarında ortalama her 4 rapordan 3 ünün disiplin kuruluna sevkine gerek görülmemiştir. Yani her 4 rapordan 1’i disiplin kuruluna sevk edilmiştir. Bir sorunun var olduğu gözler önündedir. Yorum ve bakış açısı farklı ise sonuçları da farklı olmak durumundadır. Ayrıları birbiri ile kıyaslıyor ve ayrıları aynı gibi görmeye çalışıyoruz. Sorunun kaynağı burasıdır. Aynı olayların ve sonuçlarının birbiriyle karşılaştırılması gerekir. ** DİSİPLİNDEN SORUŞTURMAYA GEREK GÖRÜLMEDİYSE MALİ SORUMLULUK DA OLMAZ ÇELİŞKİSİ DOĞUYOR AYNI FİİL ***VERASET VE İNTİKAL VERGİSİNDE “İlk tarhiyatta göre beyan edilen miktar ile idarece aynı değerleme ölçülerine göre bulunan miktar arasındaki farka ait vergi cezalı alınır” örneğinde olduğu gibi. YMM tasdik raporlarında sorumlu tutarken böyle değerlendirmek gerekir.

Masanın o tarafı bu tarafı diyoruz Masanın o tarafı bu tarafı diyoruz. Herkes kendi penceresinden baktığı için savunma mekanizması çalışıyor. Cümleler bana göre diye başlıyor. Aynı inceleme elemanı raporu yazsa karşıya geçse masanın karşısında savunma argümanını hazır bulabiliyor. ** YMM’ lere göre: Farklar illiyet bağı kurulmadan, kasıt ortaya konmadan doğrudan sorumluluk raporu yazılıyor. İnceleme elemanı YMM’ i inceleme elemanı gibi görmek eğilimindedir. İnceleme elemanı tasdik raporunu inceleme raporu gibi görmek eğilimindedir NASREDDİN HOCA'NIN FIKRASINDA OLDUĞU GİBİ KİMİ DİNLESEN SEN DE HAKLISIN DEDİRTMEKTEDİR. ECZACILIK ÖNEMLİDİR KALFAYA ECZANEYİ TESLİM EDİYORLAR 200-300 TASDİK YAPIYOR 15 TANESİNİN ADINI BİLEMİYOR

Mevzuat yoruma açık ise inceleme elemanı devlete, müşavir mükellefe yakın yorum yapar, sonuç mahkemedir. İnsan unsuru olan yerde yorum ve bakış açısı farkı vardır. * Tam tasdik raporu mükellef açısından farklı, YMM açısından farklı, inceleme elemanı bakımından farklı algılanmaktadır. Mükelleflerden korumaya alındığını ve incelemeye alınmayacağını düşünenlerin sayısı az değildir. Tasdik farklı inceleme farklıdır. Her ne kadar İncelemeden ve tasdikten maksat ödenmesi gereken gelir ya da kurumlar vergisinin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olarak belirtilse de; **YMM'lerin yapacakları inceleme bir vergi incelemesi olmayıp, yapılan tasdik konusuyla sınırlı ve tasdikin içeriğini doğrulamaya yöneliktir. 5 kişi aynı fıkrayı anlatsın ikisine güleriz üçüne gülmeyiz 5 kişi aynı malzemeyle çay yapsın ikisi güzel olur üçü olmaz. de;Vergi Usul Kanununun 135. maddesinde, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar sayılmıştır ve  

SON SÖZLER VE DEĞERLENDİRME

Halk beyde iyilik bulur böylece Bey de huzur bulur kavuşur üne Milletin hakkı var, sende üç tane, Bu hakkı öde sen, düşme güçlüğe Birisi temiz tut, ülkede gümüş! Ayarını gözet, ey ilmi geniş  Diğeri, millete doğru yasa ver Biri diğerine zulmederse, gör   Ödemiş olursun halka hakkını Ey cömert, istersin sen de hakkını Millet üzerinde senin de üç hakkın İste sen de onlardan, aç kulağın  Bir emirlerine değer versinler Ne söylersen hemen onu yapsınlar  İki kısmasınlar hazine hakkını Ey cömert ödensin gelince vakti  Ödemiş olursun sen haklarını Onlar da ödemiş olur hakkını YUSUF HAS HACİP 1070 YILINDA YAZDIĞI “KUTADGU BİLİG” ADLI ESERİNDE;   Vergi Müfettişiyiz, YMM’iz ancak her birimiz kamu görevlisiyiz. empati yapabilmeliyiz. İnsan görmek istediğini görür duymak istediğini duyar. Bu mevzuat hükümleri bakış açılarımızı birbirine yaklaştırmalıdır. Ancak YMM’lerin sorumluluğu 25 yıldır tartışılan konudur. Mevcut mevzuat kapsamında aynı görüş, yorum ve bakış açısına sahip olmak kolay görünmüyor. Teşhisi doğru koymak lazım. Halk beyde iyilik bulur böylece Bey de huzur bulur kavuşur üne

Mevzuattan kaynaklanan, uygulamadan kaynaklanan, müşavirden, inceleme elemanından ve idareden kaynaklanan sorunlar var. Bunlar yasal mevzuatın açık olmamasından, yorum farkından, bakış açısı farkından doğmaktadır. Bu sorunun çözümü için öncelikle, tasdikin kapsamını ve sınırlarını raporunda net olarak belirlemek YMM’in görevidir. Sonrasında eleştiri konusu tarhiyat ile YMM ilişkisini tespit etmek ve buna göre sorumluluğun bulunduğunu net bir şekilde ortaya koymak da inceleme elemanının görevidir. Hatta hepsinden önce bu hususların ilgili mevzuatta çok net düzenlenmiş olması daha önemlidir. Yasal düzenlemelerin olabildiğince açık yapılarak insan unsurunun etkilerinin en aza indirilmesi gerekir. Kanunlar uygulandığı gibi hüküm ifade ediyor. ** *TARİFE KONULUYOR GERÇEKTE UYULMUYOR, UZLAŞMA MÜESSESESİ DE ÖYLE, UZLAŞMA %10 CEZA ÜZERİNDEN KONUŞULUYOR BİR KELİME BİR CÜMLE BÜTÜN BİRÇOK sorunu tartışmayı giderebilecek ve mahkemelerin yükünü alabilecek niteliktedir. Örneğin “Mükelleften alınamayan vergi ve cezalar sorumluluk kapsamında YMM’den alınır” hükmü getirilebilirdi.

Yeminli Mali Müşavirler, tasdikten doğan sorumluluğun kusursuz ve sınırsız olmayıp tasdikin kapsamı ile sınırlı olması gerektiğini, Sorumluluk raporlarında kusur kast ihmal iştirak menfaatin net olarak ortaya konulması gerektiğini, %100 doğruluk istenmeden çok küçük farklarda sorumlu tutulmada alt sınır konulabileceğini, genel tebliğ sirküler ve muktezanın idari yorum olduğunu ve ceza içeren düzenlemelerin açıkça ve yasada yapılması gerektiğini, Yoruma dayanan farklara da tasdik raporunda görüş bildirildiyse sorumluluk yazılmaması gerektiğini öne sürmektedir. Yani kısaca ceza düzenlemelerinin yoruma yol açmayacak şekilde açık yasal düzenlemelerle olması gerekir. Aynı zamanda hakkaniyete de uygun ve uygulanabilir olması gerekir. Suç ve ceza arasında orantısızlık çok büyük boyutlara ulaşmamalıdır. Sonuçları bu kadar ağır ve büyük yıkıcı olan bir risk çok düşük bir ücret karşılığında alınmaktadır. YMM kendisi mükellefin sigortası gibidir, ancak yönetmelik YMM ne de sorumluluk sigortası imkanı vermiştir. Nitelik ve esas itibariyle YMM açısından bu vergi değil cezadır. YMM TASDİK RAPORUNU VERİYOR AMA ZAMANAŞIMI SÜRESİ DOLUNCAYA KADAR YORUM FARKINA DAYALI BİR SORUMLULUK RİSKİ HEP KAFASINDA DURUYOR. BU NEDENLE, GEÇMİŞTE GÖZLEMLEDİM, YMM MÜKELLEFİ MATRAH ARTIRIMINDAN YARARLANDIRMAK İSTİYOR AMA MÜKELLEF BUNA ANLAM VEREMİYORDU.

İncelemelerin zamanaşımlı döneme ilişkin yapılması, aradan geçen zamanda mükellefin terk edip yurt dışına gitmesi iflas etmesi aciz düşmesi vs. durumlarda yükün tamamı ödeme safhasında sadece aldığı ücret karşılığında YMM’in sırtına yüklenmektedir. Sorumluluk konusunda kanun maddesine eklenen yeni hükümle, madde gerekçesinde mevcut olan bir husus açıkça yasaya konulmak suretiyle; dediklerimizi destekler şekilde uygulama alanı bulabilmiştir. Vergi Konseyi’nin kuruluş amacına ve görevine uygun olarak bu tür tartışmalı konularda aktif rol oynayabileceğini ve çözüm için etkili olabileceğini düşünüyorum. SEMPOZYUMUN SONUÇLARININ HAYIRLI OLMASINI TEMENNİ EDEREK SÖZLERİNİ TAMAMLIYOR VE HAZIRLAYANLARA VE BURADAKİ KATILIMCILARA TEŞEKKÜR EDİYORUM