SÖZLEŞMELERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ İNŞAAT TAAHHÜT SÖZLEŞMELERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ Prof. Dr. Mehmet Sayarı

IASC tarafından ilk kez1978 de yayımlanan ve 1995’den beri yürürlükte olan11 numaralı Uluslararası Muhasebe StandardıTMSK tarafından “İnşaat Sözleşmeleri” olarak nitelendirilmiştir.

Standarda göre inşaat taahhüt işletmeleri de bundan böyle diğer tüm farklı faaliyet alanındaki işletmeler gibi her muhasebe dönemine ait gelir ve giderlerini eşleştirerek o dönemin sonucunu belirleyecektir.

Standardın amacı inşaat taahhüt sözleşmelerine ilişkin muhasebe uygulamasında gelir ve maliyetlerin yapım süresi kapsamındaki muhasebe dönemleriyle ilişkilendirilmesi olarak belirtilmiştir.

Standarda göre inşaat taahhüt işletmeleri temeli “Dönemsellik” kavramı olan ve Tamamlanma Yüzdesi olarak nitelenen yöntemi uygulayacaktır.

Sözleşme geliri alınan veya alınacak olan hakedişlerin gerçeğe uygun değeri ile ölçülecektir.

Sözleşme maliyetleri bir ihalenin alınmasından tamamlanmasına kadar geçen sürede o sözleşmeye doğrudan,dolaylı ve özel olarak yüklenebilen maliyetleri kapsar.

Bir inşaat sözleşmesinin sonucu güvenilir biçimde öngörülebiliyorsa, yapıma ilişkin gelir ve maliyetler bilanço günü itibariyle sözleşme faaliyetlerinin tamamlanma yüzdesi esas alınarak gelir ve giderler olarak tahakkuk ettirilir. İnşaat sözleşmesine ilişkin beklenen zararlar hemen gider olarak muhasebeleştirilir.

Sözleşme koşulları tarafların yaptırıma bağlanmış haklarını,alış veriş konusu bedelleri,ödeme şekil ve koşullarını içeriyorsa güvenilir öngörü yapılabilir.

Tamamlanma aşaması sözleşmenin niteliğine bağlı olarak: Bugüne kadarki maliyetlerin öngörülen toplam maliyetlere oranı Yapılan işe ilişkin incelemeler İşin fiziki tamamlanma oranı yöntemlerinden biri kullanılarak belirlenir.Alınan avans ve hakedişler yapılan işi yansıtmaz.

Tamamlanma yüzdesi yöntemi her muhasebe döneminde cari tahminler, sözleşme geliri ve maliyetlerine birikimli olarak uygulanır. Değiştirilen tahminler, değişikliğin yapıldığı dönemin ve izleyen dönemlerin gelir tablolarında tahakkuk ettirilen gelir ve maliyetlerin saptanmasında kullanılır.

Dönem sonu bilançosunda işin yapılmış ancak karşılığı alınmamış kısmıyla ilgili tutarlar aktifte “Hakedişe Bağlanacak İşler Gelir Tahakkukları, işin yapılan kısmı karşılığını aşan tahsilatlar ise pasifte “Alınan Hakediş Avansları” hesaplarında yer alır.

Her dönem işin o dönem tamamlanan kısmıyla ilgili gelir ve giderler eşleştirilerek bulunan ilgili dönemin sonucu gelir tablosunda gösterilir.

Sözleşme sonucunun güvenilir biçimde öngörülememesi durumunda; Sadece katlanılmış sözleşme maliyetlerinin geri kazanılabilmesi muhtemel olan kısmı kadar gelir kaydedilir Sözleşme maliyetleri oluştukları dönemin gideri olarak finansal tablolara yansıtılır.

Bir inşaat işletmesi köprü yapım ihalesini sabit fiyat sözleşmesi olarak 9.000.-TL bedelle almıştır. Öngörülen maliyet 8.000.-TL, ve süre üç yıldır. İlk yıl sonunda öngörülen maliyet 8.050.-liraya yükselmiştir. İkinci yıl ihale bedelinin 200.-TL ve öngörü maliyetinin de 150.-TL artırılması onaylanmış olup, yıl sonunda mevcut 100.-liralık malzeme üçüncü yıl kullanılmıştır.

1.Yıl 2.Yıl 3.Yıl Yapım sözleşmesindeki ihale bedeli 9.000 9.000 9.000 Değişiklik ( artış ) - 200 200 _____ _____ _____ Toplam sözleşme geliri 9.000 9.200 9.200 Bugüne kadarki sözleşme maliyetleri 2.093 6.168 8.200 Tamamlamak için gereken sözleşme maliyetleri 5.957 2.032 - -- Öngörülen toplam sözleşme maliyetleri 8.050 8.200 8.200 Öngörülen kâr 950 1.000 1.000 Tamamlanma evresi %26 %74 %100

Üç yıla ilişkin gelir tablolarında tahakkuk ettirilen gelir, giderler ve kâr rakamları aşağıdadır: Bugüne Önceki yıllarda Cari yılda Kadar tahakkuk ettirilen tahakkuk ettirilen 1.Yıl Gelir ( 9.000 x 0.26 ) 2.340 2.340 Giderler ( 8.050 x 0.26 ) 2.093 2.093 Kâr 247 247 2. Yıl Gelir ( 9.200 x 0.74 ) 6.808 2.340 4.468 Giderler ( 8.200 x 0.74 ) 6.068 2.093 3.975 Kâr 740 247 493 3.Yıl Gelir ( 9.200 x 1.00 ) 9.200 6.808 2.392 Giderler 8.200 6.068 2.132 Kâr 1.000 740 260

Örnek: Bir inşaat taahhüt şirketinin iki yılda tamamlanacak 20.000 ve 15.000TL bedelle üstlendiği işlerin öngörülen maliyetleri 17.000 ve 13.000TL olup, 1000er lira avans alarak işlere başlanmıştır.İlk yıl 1.işin 8100TL, 2.işin 5200TL maliyetine katlanılmış, ilk işden 8500TL, ikinciden 7000TL hakediş avanslar kesilerek alınmıştır.İlk yıl 1.işin öngörülen 1000TL maliyet artışı ile fiyat 1200TL yükselmiştir.Ertesi yıl işler öngörülen maliyetler ve alınan hakedişlerle tamamlanmıştır. (KDV ve DV ihmal edilmiş,ödeme ve tahsilatın nakden yapıldığı varsayılmıştır)

____________../../..X1____________ 100- KASA 1.940 273- PÖV 60 1. 30 2. 30 351- Al.Hak.Av. 2.000 1. 1000 2. 1000 _____________../../..X1____________ 740- HÜM 13.300 1. 8100 2. 5200 100- KASA 13.300

_____________../../..X1_________ KASA 13.095 351- Al.Hak.Av. 2.000 1. 1000 2. 1000 273- PÖV 405 1. 225 2. 180 381- YYİOİş.HB 15.500 1. 8500 2. 7000 _____________../../..X1____________

________31/12/..X1__________ 622-SHM 13.300 1. 8100 2. 5200 741-HÜMY 13.300 _____________31/12/..X1___________ 741- HÜMY 13.300 740- HÜM 13.300 _____________31/12/..X1____________ 186- Hed.Bağ.İşl.Gel.Tahakkuku 1.040 381-YYİOİş.H.B. 15.500 1. 8500 2. 7000 351- Al.Hed.Av. 1.000 (*)600- YİS 15.540 1. 9540 2. 6000 ______________ ____________

(*) İlk Yıl İşlerin Tamamlanma Oranları 18.000 2. İş 5200 = 0.40 13.000 İlk Yıl Hasılatları 1. İş 0.45 x 21.200 = 9.540 2. İş 0.40 x 15.000 = 6.000

________31/12/..X1________ 690- DK/Z 13.300 622- SHM 13.300 1. 8100 2. 5200 _____________31/12/..X1_____________ 600- YİS 15.540 1. 9540 2. 6000 690- DK/Z 15.540 691- DKVDYYK 448 470- DKVDYYK 448 1. 288 2. 160 _____________ _____________

_____________31/12/..X1____________ 690- DK/Z 2.240 691- DKVDYYK 448 692- DNK 1.792 692- DNK 1.792 590- DNK 1.792 _____________ _____________

31/12/..X1 Bilançosu ____________________________________________ DÖN.V. KVYK Haked.Bağ.İşler Al.Haked.Avans. 1.000 Gelir Tahakkukları 1.040 UVYK DUR.V. DKVDYYK 448 PÖV 465 ÖZ K Dön.N.K. 1.792 ../../..X1 – 31/12/..X1 Dön.Gel.Tab. İnşaat İşleri Gelirleri 15.540 İnşaat İşleri Maliyetleri (13.300) İnşaat İşleri Karı 2.240 Vergi Karşılığı (448) Dönem Net Karı 1.792

_____________../../..X2____________ 740- HÜM 17.700 1. 9.900 2. 7.800 100- KASA 17.700 100- KASA 20.079 273- PÖV 621 1. 381 2. 240 381- YYİOİş.HB 20.700 1. 12.700 2. 8.000 ______________ ____________

_____________31/12/..X2___________ 622- SHM 17.700 741- HÜMY 17.700 741- HÜMY 17.700 740- HÜM 17.700 351- Al.Haked.Av. 1.000 381- YYİOİş.HB 20.700 1. 12.700 2. 8.000 186- H.ed.Bağ.İş.Gel Tah. 1.040 1. 1.040 600- YİS 20.660 1. 11.660 2. 9.000 _______________ _____________

_____________31/12/..X2___________ 690- DK/Z 17.700 622- SHM 17.700 600- YİS 20.660 690- DK/Z 20.660 691- DKVDYYK 592 470- DKVDYYK 592 1. 352 2. 240 _____________ ___________

_____________31/12/..X2___________ 690- DK/Z 2.960 691- DKVDYYK 592 692- DNK 2.368 692- DNK 2.368 590- DNK 2.368 _____________ ___________

31/12/..X2 Bilançosu ____________________________________________ DÖN.V. KVYK UVYK DUR.V. DKVDYYK 592 PÖV 621 ÖZ K. DNK 2.368 01/01/..X2 – 31/12/..X2 Dön.Gel.Tab. İnşaat İşleri Gelirleri 20.660 İnşaat İşleri Maliyetleri (17.700) İnşaat İşleri Karı 2.960 Vergi Karşılığı (592) Dönem Net Karı 2.368

İki Yılın Birleştirilmiş Verileri Veriler 1.Yıl 2.Yıl Toplam İnş.Gel. 15.540 20.660 36.200 İnş.Mal. 13.300 17.700 31.000 İnş.Karı 2.240 2.960 5.200 Ver.Karş. 448 592 1.040 Net Kar 1.792 2.368 4.160 PÖV 465 621 1.086 Ödenecek V. - İade Edilecek V. 46

Birleştirme Kayıtları ________31/12/..X2_______ 622- SHM 31.000 470- DKVDYYK 1.040 590- DNK 4.160 600- YİS 36.200 _______31/12/..X2_______ 690- DKZ 31.000 622- SHM 31.000 600- YİS 36.200 690- DKZ 36.200 691- DKVDYYK 1.040 370- DKVDYYK 1.040 _______ _________

_________31/12/..X2______ 371- DKPÖVY 1.040 173- PÖV 46 273- PÖV 1.086 ______31/12/..X2______ 690- DKZ 5.200 691- DKVDYYK 1.040 692- DNK 4.160 692- DNK 4.160 590- DNK 4.160

31/12/..X2 Birleşik Bilançosu ____________________________________________ DÖN.V. KVYK PÖV 46 DKVDYYK 1.040 DKPÖVY (1.040) DUR.V. ÖZ K Dön.N.K. 4.160 ../../..X1-31/12/..X2 Birleşik Gelir Tablosu İnşaat İşleri Gelirleri 36.200 İnşaat İşleri Maliyetleri (31.000) İnşaat İşleri Karı 5.200 Vergi Karşılığı (1.040) Toplam İnşaat Net Karı 4.160