DÖNEM SONU ÖZELLİKLİ İŞLEMLER Dr. Şeref DEMİR, Gelirler Başkontrolörü

Stok değerlemesinde karşılık ayırma imkanı Maliyet bedeli VUK 262 Emsal bedeli VUK 267 Emtia VUK 274

Stok değerlemesinde maliyet bedelinin tespitinde yöntem İmal edilen emtia VUK 275:Mükellefler imal ettikleri emtianın maliyetini diledikleri usulde tespit edebilirler. VUK Genel Tebliğ 176: Değerlemede fiili maliyetin esas alınması gerekir. Bu tespit yapılamazsa ortalama maliyet esas alınmalıdır (VUK Genel Tebliğ 176). LIFO ile değerleme VUK’ a göre mümkün değildir.

AKTİF GEÇİCİ HESAP KIYMETLERİ VUK MADDE 283: Gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderler ile cari hesap dönemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılat, mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenir.

Peşin Ödenen Giderler Peşin ödenen giderler tek düzen muhasebe sistemine göre aylık ve yıllık olmasına göre iki ayrı hesapta izlenirler. Bu hesaplar; 180 Gelecek Aylara Ait Giderler 280 Gelecek Yıllara Ait Giderlerdir.

Cari döneme ait tahsil edilmemiş hasılat Gelecek hesap döneminde tahsil edilecek cari dönem hasılatı tek düzen muhasebe sistemine göre aylık ve yıllık olmasına göre iki ayrı hesapta izlenirler. Bu hesaplar; 181. GELİR TAHAKKUKLARI 281. GELİR TAHAKKUKLARI

GELİR TAHAKKUKLARI Örnek: İşletme 1 Temmuz 2008 tarihinde X bankasında 200.000 YTL tutarında 2 yıl vadeli hesap açmıştır. Yıllık faiz oranı %15'dir. Bankaya kasadan para yatırıldığında yapılacak muhasebe kaydı:   01.07.2008 102 BANKALAR  200.000  100 KASA   200.000

GELİR TAHAKKUKLARI 01.07.2008 - 31.12.2008 tarihleri arasındaki kıst dönem için yapılacak muhasebe kaydı: Vade 2010 yılı olduğu için 281 hesap kullanılır. Geçici vergi dönemlerindeki kayıtlar ihmal edilmiştir.(F= Ant/36500, 184 gün)  31.12.2008 281 GELİR TAHAKKUKLARI  15.123      642 FAİZ GELİRLERİ  15.123

GELİR TAHAKKUKLARI 31.12.2009 tarihinde hem 2009 yılı gelir tahakkuku yapılacak, hem de 281 hesaptaki faiz gelirinin istenebilme süresi bir yılın altına indiğinden 181 hesaba aktarılacaktır.   31.12.2009 181 GELİR TAHAKKUKLARI  15.123    281 GELİR TAHAKKUKLARI  15.123   31.12.2009 181 GELİR TAHAKKUKLARI  30.000   642 FAİZ GELİRLERİ   30.000

GELİR TAHAKKUKLARI Faiz tahsil edildiği tarihte (30.06.2010’da) aşağıdaki muhasebe kaydı yapılacaktır.(%15 stopaj, 181 gün) 102 BANKALAR    51.000 193 PEŞİN ÖD. VERGİ VE FON 9.000  181 GELİR TAHAK. 45.123  642 FAİZ GELİRLERİ 14.877

PASİF GEÇİCİ HESAP KIYMETLERİ VUK MADDE 287: Gelecek hesap dönemlerine ait olarak peşin tahsil olunan hasılat ile cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler mukayyet değerleri üzerinden pasifleştirilmek suretiyle değerlenir.

Peşin tahsil olunan hasılat Peşin tahsil olunan hasılat tek düzen muhasebe sistemine göre aylık ve yıllık olmasına göre iki ayrı hesapta izlenirler. Bu hesaplar; 380. GELECEK AYLARA AİT GELİRLER 480. GELECEK YILLARA AİT GELİRLER

Peşin tahsilat pasifleştirilerek değerlenir Örnek: (X) A.Ş., aktifinde kayıtlı olan deposunu 01 Kasım 2009 tarihinde üç aylığına (Y) A.Ş.'ye kiraya veriyor. Üç aylık kira karşılığı olan 3.000 TL'yi ve KDV'sini peşin tahsil ediyor. 01.11.2009 102 BANKALAR   3.540    380 GELECEK AYLARA AİT GELİRLER    3.000   391 HESAPLANAN KDV 540   30.11.2009 380 GEL.AYL.AiT GEL.  1.000   649 DİĞER OLAĞAN GELİR VE KARLAR1.000   31.12.2009 ve 31.01.2010 da aynı kayıt yapılır.

Cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler Cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş giderler tek düzen muhasebe sistemine göre aylık ve yıllık olmasına göre iki ayrı hesapta izlenirler. Bu hesaplar; 381. GİDER TAHAKKUKLARI 481. GİDER TAHAKKUKLARI

Gelecek Hesap Döneminde Ödenecek Cari Dönem Giderleri pasifleştirilerek değerlenir Örnek: İşletme 1 Temmuz 2009 tarihinde X bankasında 100.000 YTL tutarında 1 yıl vadeli kredi almıştır. Faiz oranı %20'dir. Kredi tutarı faizi ile birlikte vade sonunda ödenecektir. Geçici vergi ihmal edilmiştir.1.07.2009 102 BANKALAR   100.000  300 BANKA KREDİLERİ   100.000   31.12.2009 780 FİNANSMAN GİDERLERİ 10.082    381 GİDER TAHAKKUKLARI  10.082   30.06.2010 300 BANKA KREDİLERİ   100.000 381 GİDER TAHAKKUKLARI 10.082 780 FİNANSMAN GİDERLERİ  9.918     102 BANKALAR   120.000

Örtülü sermaye KVK Madde 12/(1): Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır.

Dönem başı öz sermaye 200.000 TL İlişkili taraflardan alınan borç 850.000 TL Örtülü sermaye tutarı 250.000 TL 1.7.2009-31.12.2009 tarihleri arasına kullanılmış, 850.000 TL için 20.000 TL kur farkı ve 100.000 TL faiz olmak üzere 120.000 TL finansman gideri var ise:

250.000/850.000=%29,41 20.000X0.2941=5.882 TL Kur Farkı 100.000X0.2941=29.410 TL Faiz Toplam 5.882+29410=35.292 TL KKEG

Borç verenlere dağıtılmış kar payının hesabında da aynı oran kullanılır. Örneğin A gerçek kişiye 36.000 TL faiz ödenmiş ise 36.000X0.2941=10.588 TL kar payıdır ve bu tutar nettir. GVK 94/6-b stopaj. Brüt kar payı=10.588/0.85=12.456 Kar payı stopajı=12.456X0.15=1.868 TL

Dar mükellef Y ortağına 10. 000 TL kur farkı, 24 Dar mükellef Y ortağına 10.000 TL kur farkı, 24.000 TL faiz ödenmişse kur farkları hariç kar payı sayılır denildiğinden: 24.000X0.2941=7.058 TL net kar payı. 7.058/0.85=8.304 TL brüt kar payı Kar payı stopajı=8.304X0.15=1.245 TL

Örtülü sermaye ve KDV Bir borçlanma işleminin örtülü sermaye sayılıp sayılmadığı işlemin yapıldığı tarihte kesin olarak tespit edilemeyebilir. Bu durumda faiz faturası KDV’li olarak düzenlenir. Hesap dönemlerinde şayet örtülü sermaye tespit edilirse faiz, kur farkı KKEG olacağından buna ait KDV’nin de borç alan kurumca indirimlerden çıkarılması gerekir.Borç verene de bu tutarlar için fazla ve yersiz hesaplanan KDV olarak (KDVK Madde 35) düzeltme imkanı tanınır.

TF Dönem Sonu İşlemleri Dönem sonunda ilişkili taraflarla olan işlemlerin TF yoluyla örtülü kazanç dağıtımı riski yaratıp yaratmadığı araştırılır. Beyanname verilinceye kadar gerçekleştirilen işlemler mükellefin kendi iç işlemleridir. Bunun mükellefçe fatura düzenlenmek suretiyle ikmal edilmesi mümkündür.

Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımında Düzeltme İşlemleri (KVK/13-6) Tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulamasında, Kanunda belirtilen şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacaktır.

Mükelleflere sadece vergi incelemesi neticesinde tarhiyattan sonra değil, öncesinde de düzeltme imkanı tanınmaktadır. (TF Tebliğ 1’e göre genişletici yorum getirildiği anlaşılmaktadır).

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtan kurum tarafından yapılacak düzeltme işlemleri KVK TF Tebliği 1: Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı şartlarının gerçekleşmesi halinde, örtülü kazanç dağıtan kurum tarafından işlemin yapıldığı geçici vergi döneminde hesaben gerekli düzeltme işlemleri yapılabilecektir.

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtan kurum tarafından yapılacak düzeltme işlemleri Düzeltmenin geçici vergi döneminden sonra yapılması halinde, örtülü kazanç dağıtan kurum tarafından verilen düzeltme beyannamesi ile tahakkuk eden vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şartıyla, örtülü kazanç dağıtılan tarafından da (bir sonraki geçici vergi döneminde) düzeltme yapılabilecektir.

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtan kurum tarafından yapılacak düzeltme işlemleri Hesap dönemi kapandıktan sonra transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı yapan kurumun düzeltme talebi, vergi dairesince Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca değerlendirilip sonuçlandırılacaktır.

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında düzeltme işlemleri Örnek : (A) Kurumunun ortağı (B)’ye emsallere uygun fiyatı 120.000 TL olan bir malı 70.000 TL’ye satmıştır. (A) Kurumu tam mükellef ise: 50.000 YTL transfer fiyatlandırması yoluyla (B) Kurumuna aktarıldığından, söz konusu tutar (A) Kurumunun dönem kazancına eklenerek kurumlar vergisi yönünden tarhiyat yapılacaktır. (B) Kurumu ise 120.000 TL tutarındaki malı 70.000 TL’ye satın almıştır. Aradaki 50.000 TL tutarındaki fark bu kurum için kâr payı niteliğindedir.

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında düzeltme işlemleri (B), tam mükellef kurum değil de Türkiye’de işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurum veya gerçek kişi olsaydı dağıtılan örtülü kazanç tutarı, dağıtılmış net kâr payı olarak kabul edilecek ve bu miktar brüte tamamlanarak vergi kesintisine tabi tutulacaktır.

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında düzeltme işlemleri Brüt Tutar: 50.000  100 = 58.824 100 - 15 Kâr Payı Tevkifatı: 58.824  % 15= 8.824 YTL Brüt Tutar: Net Tutar  100 100-Tevkifat Oranı 58.824/0.80=73.530X0.20=14.706 50.000X0.20=10.000

Kasa ve ortaklar cari hesabı Ortaklardan alacaklar için ortaklar adına emsallere uygunluk ilkesi uyarınca faiz oranı ile hesaplanan faize fatura düzenlenmesi gerekir. Böylece işletme faiz gelirini hesaplayarak ilgili dönemin hesaplarına yansıtmış ve de KDV hesaplayarak beyan etmiş olmaktadır. Bu işlemlerin esasen aylık olarak yapılması ve ilgili dönem KDV beyannamelerinde, geçici vergi beyannamelerine yansıtılması ve nihayetinde yıllık beyannameye yansıtılması gerekir.

Türevlerin Değerlemesi Özel Haller Madde 289- Bu bölümde yazılı olmayan veyahut yazılı olup da kendi ölçüleriyle değerlenmesine imkan bulunmayan iktisadi kıymetlerden bina ve arazi vergi değerleriyle, diğerleri, varsa borsa rayici, yoksa mukayyet değerleri, o da yoksa emsal bedeliyle değerlenir.

Çıkarılan tahviller VUK Madde 286: Eshamlı şirketlerle iktisadi kamu müesseseleri çıkardıkları tahvilleri itibari değerleriyle değerlemeye mecburdurlar. VUK Madde 285:Kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. VUK Madde 279: Menkul Kıymetler

ŞÜPHELİ ALACAKLAR VUK’ un 323’üncü maddesine göre; ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla; 1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar; 2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar; Şüpheli alacak sayılır. Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.

Karşılık ayırabilmek için şartlar Madde hükmünden anlaşılacağı üzere karşılık ayırabilmek için aşağıdaki şartların tamamının karşılanması gerekmektedir. 1- Alacak ticari, zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmalıdır. 2- Alacak dava veya icra safhasında olmalıdır. 3- Bilanço esasına göre defter tutulmalıdır. 4- Alacak teminata bağlanmamış olmalıdır.

Karşılık ayrılması gereken dönem Piyasa uygulamalarında çoğu kez alacaklı firmalar borçlu olan kimseleri ödemeye zorlamak için dava yoluna gitmekte ve dava açılmasını müteakiben kısa bir süre içerisinde veya dava henüz nihayetlenmeden tahsilatı gerçekleştirebiliriz düşüncesiyle karşılık ayırmamaktadırlar. Sonrasında yani dönem aşıldıktan sonra tahsilat gerçekleştirilememiş ise bu defa karşılık ayırma yoluna gitmektedirler.

Kamu kurumlardan olan alacaklar için karşılıklar Kamu kurumlardan olan alacaklar için karşılık ayrılıp ayrılamayacağı tartışmalı konular arasındadır. İşletmelerin, kamu kurumlarından olan alacakları genellikle gecikmeye bağlı olarak tahsil edilebilmektedir. Yasada belirtilen şartları taşıması halinde kamudan olan alacaklar için de karşılık ayrılabilmesi gerekir. Ancak sadece gecikme söz konusu ise karşılık ayrılamaz.

KDV için karşılık ayrılması VUK 334 Seri No.lu Genel Tebliğine göre; katma değer vergisinden kaynaklanan alacak için şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi; VUK’ un 323’üncü madde hükmünde yer alan şartların mevcut olması, alacağın ilgili dönemin kayıtlarına girmesi ve katma değer vergisi beyannamelerinde beyan edilmesi halinde mümkün olacaktır.

Avanslar için karşılık ayrılması Şüpheli alacak karşılığı uygulaması ile daha önce tahakkuk esası gereği tahsil edilmeden hâsılat yazılan alacağın tahsil olanağı kalmadığı için hâsılat hesaplarından çıkarılması amaçlanmaktadır. Bu çerçevede, mal teminine yönelik olarak verilen avanslar, ticari faaliyetle ilişkili bulunmakla birlikte, daha önce hasılat hesaplarına intikal ettirilmediği için karşılık ayrılmak suretiyle zarar yazılamayacaktır. Avansın ticari iş kapsamında verilmiş olması zarar yazılması için yeterli değildir.

Değersiz Alacaklar VUK’ un 322’nci maddesi uyarınca bir yargı kararına veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkân kalmayan alacaklar değersiz alacaktır. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.

Değersiz Alacaklar VUK 323’üncü madde gerekçesinde “bir alacağın şüpheli alacak yoluyla gider yazılması için bu alacak daha önce hasılat kayıtlarına intikal etmelidir “ şeklinde açıklanmıştır. Aynı husus VUK 322’inci madde metni ve gerekçesinde bulunmamaktadır.

Alacağın ticari veya zirai kazancın elde edilmesi veya idame ettirilmesi ile ilgili olması, alacağın mutlaka daha önce gelir veya hâsılat yazılan bir alacak olmasını gerektirmez. Diğer ticari ilişkiler nedeniyle doğan alacaklar için de karşılık ayrılabilir. Ancak, alacak ile ticari veya zirai kazancın elde edilmesi ve idamesi arasında doğrudan bir illiyet bağının olması gerekir.

Aciz vesikasına bağlanan alacaklar Aciz vesikası, alacağın ortadan kalktığını değil borçlunun ödeme gücü olmadığını gösteren bir belgedir. Bu durumda zamanaşımı süresince borçlunun ödeme gücü doğduğunda takibata geçerek alacağı tahsil etme olanağı vardır. Bu nedenle, bir alacağın aciz vesikasına dayanılarak değersiz alacak değil şüpheli alacak yazılması gerekir.

VAZGEÇİLEN ALACAKLAR VUK’ un 324’üncü maddesine göre; konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur.

VAZGEÇİLEN ALACAKLAR Madde başlığı “vazgeçilen alacaklar” olmakla birlikte madde, alacaklıyı değil, borçlu tarafa ait işlemleri düzenlemektedir. Vazgeçilen alacaklar, şayet değersiz alacak şartlarını taşımıyor ise alacaklı yönünden sermayede vukua gelen eksilme olarak görülebilir. Borçlu yönünden ise söz konusu tutarlar kâr niteliğindedir. Bu durumda borçlunun bilânçosunda yabancı kaynaklar bu tutar kadar azalmakta; aynı tutarda öz kaynak ise artmaktadır.

VAZGEÇİLEN ALACAKLAR Üç yıllık süreçte şayet borçlunun zararı varsa “vazgeçilen alacak” hâsılat olarak gösterilmek suretiyle bu zararlardan mahsup edilebilecektir; ancak zarar mahsubu neticesinde şayet “vazgeçilen alacak” dönem karı yaratacak ise bu kısım izleyen dönemlere devredecektir.

VAZGEÇİLEN ALACAKLAR Üç yıllık süre azami süre olarak belirtilmiştir. Şayet borçlu “vazgeçilen alacaklar” hâsılat kaydedilmeden bu süreçte kar elde etmiş ise “vazgeçilen alacaklar” gelir kaydedilmeyecek ve üçüncü yılın sonuna kadar bekletilecek; zarar varsa zararı azaltacak veya sıfırlayacak oranda gelir kaydedilecektir. Üçüncü yılın sonunda ise artık kar veya zarara bakılmaksızın gelir kaydedilecektir.

Vazgeçilen alacaklar için bilanço esasına göre defter tutmak gerekir. Vazgeçilen alacaklarda bu şekilde üç yıllık vergi ertelemesinden yararlanabilmek için bilanço esasına göre defter tutma zorunluluğu bulunmaktadır. İşletme hesabı esasına göre defter tutanların işletme hesabı defterinde bu kayıtları izlemeleri mümkün olmadığı için bu avantajdan yararlanmaları mümkün değildir. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler (borçlu mükellef) alacaktan vazgeçildiği yılda bu tutarları hasılat olarak kaydetmek zorundadırlar.

Konkordato halinde vazgeçilen alacak, alacaklı bakımından değersiz alacak mahiyetindedir Konkordato halinde alacaklı için “vazgeçilen alacak” “değersiz alacak” anlamı taşır ve bu çerçevede ilgili dönemde zarar olarak kayıtlara intikal ettirilir. Vazgeçilen alacakları, değersiz alacaklardan ayıran en önemli husus sulh yoluyla alacaktan vazgeçme halidir.

VAZGEÇİLEN ALACAKLAR Sulh yolunun kabul edilebilmesi için sulhun yine de mahkeme sürecinde ve mahkeme vasıtasıyla sağlanmış olması kanaat verici vesika oluşturmak için gereklidir. Kanaat verici bir vesikaya dayanmadığı takdirde sulh sonucu vazgeçilen alacakların, alacaklı açısından zarar yazılması konusu eleştiri konusu yapılabilir.

VAZGEÇİLEN ALACAKLAR 4503 sayılı kanunla Vergi Usul Kanunu'na eklenen deprem felaketine maruz kalan yörelerde, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyet kaydı bulunan kişilerden alacağı bulunan mükelleflerin, VUK’ un 322 ve 323’üncü maddeleri hükümlerinin uygulanmasına dair geçici 24. maddeye ilişkin olarak yayımlanan 284 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile sulh anlaşmasının notere tasdik ettirilmesi veya noter huzurunda düzenlenmesi zorunluluğu getirilmiştir.

VAZGEÇİLEN ALACAKLAR Eğer borçlu çeşitli nedenlerle borçlarını ödeyemeyecek duruma düşmüş ise ve bu durum kanıtlanabiliyorsa vazgeçilen alacak değersiz alacak olarak kabul edilir. Özel anlaşmalarla tahakkuk etmiş bir alacaktan vazgeçilmesi vergi uygulamasında kabul edilemez.

Vazgeçilen alacaklar geçmiş yıl zararları ile itfa edilemez Madde hükmünden anlaşılacağı üzere “vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa” ile kastedilen ileriki yıllarda doğacak zararlardır.

Vazgeçilen Alacakların Muhasebesi Örnek: Alacaklı şirket (A), borçlu şirket (B)’den olan 100.000 TL alacağının %50’sinden borçlunun konkordato için yapmış olduğu başvurusunun Ticaret Mahkemesi tarafından kabul edilmesi neticesinde vazgeçmiştir. Alacaklı (A)’ nın yapması gereken muhasebe kayıtları: ___________________________ ______________________ 127 Diğer Ticari Alacaklar                50.000 120 Alıcılar                                  50.000 __________________________ ______________________ 689 Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar    50.000 127 Diğer Ticari Alacaklar                       50.000 ______________________________________________

Vazgeçilen Alacakların Muhasebesi Şayet yargı kararı veya kanaat verici bir vesika bulunmaz ise 50.000 TL’nin mali kara (matraha) kanunen kabul edilmeyen gider olarak yıllık beyanname üzerinde ilave edilmesi gerekir. Borçlu yönünden muhasebe kayıtları: ________________________ ______________________ 320 Satıcılar                         50.000 549 Özel Fonlar                                  50.000 ________________________ ______________________

Vazgeçilen Alacakların Muhasebesi Üç yıllık itfa süresi azami süredir ve birinci yılda da tamamı zararla itfa edilebilir. Örneğin vazgeçilen alacak 2009 yılında fon hesabına alındı ise 2009, 2010, 2011 yıllarında oluşabilecek zararlarla itfa edilme yoluna gidilecektir. Varsayalım ki 2009 yılı dönem zararı 70.000 TL; bu durumda dönem zararı, 50.000 TL vazgeçilen alacak, gelir yazılmak suretiyle 20.000 TL’ye inecek ve vazgeçilen alacaklar nedeniyle doğan 50.000 TL gelir elde edildiği yılda zararla itfa edilmiş olacaktır. Şayet vazgeçilen alacak 3 yıllık süreçte zararla itfa edilemez ise her halükarda 3. yılın sonuna yani 2011 yılında kar zarar hesabına gelir olarak aktarılacaktır.

___________________31.12.2011________________ 549 Özel Fonlar 50.000 Örneğin 2009, 2010, 2011 tüm yıllarda kar elde edilmiş ise “fonun” kara aktarılmasına ilişkin olarak 31.12.2011’de yevmiye kaydı aşağıdaki gibi olacaktır. ___________________31.12.2011________________ 549 Özel Fonlar                         50.000 679 Diğer Olağandışı Gelir ve Kârlar       50.000 ___________________ 31.12.2011________________ 679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 50.000 690 Dönem Kar ve Zararı 50.000 _______________________ ____________________