Orhan ÜNLÜERO Ğ LUGİL (YMM) Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura İhtilafları Semineri İzmir,

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Sahte belge Vergi Usul Kanununun 359.maddesinde şöyle tanımlanmıştır. “Sahte belge, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgedir.” 2

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Türk Ceza Kanununda sahtekarlık suçlarının konusunu oluşturan belgelerde sahtecilik ‘’Resmi evrakta sahtecilik‘’ ve ‘’hususi evrakta sahtecilik‘’ ayrımı yapılarak işlenmektedir.Hususi evrakta sahtecilikte, belgenin düzenlenmesi yanında önemli olan, belgenin kullanılması olmakta ve suçun unsuru sayılmaktadır.Oysa VUK’da böyle bir ayrım yapılmamıştır.Anılan kanunda sahte veya yanıltıcı belge olarak düzenlenmesi de kaçakçılık suçunu meydana getirmektedir. 3

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Yargıtay Ceza Genel Kurulu bir kararında sahte veya muhteviyatı ile yanıltıcı belgenin tanımını şöyle yapmıştır. ‘’ Sahte belge ; gerçek bilgileri kapsamayacak biçimde düzenlenen belge demektir. ‘’ 4

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Yanıltıcı belge Vergi Usul Kanununun 359.maddesinde şöyle tanımlanmıştır. “Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ; gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belgedir.” 5

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura 28 seri numaralı KDV genel tebliğinde ; hangi tür belgelerin ‘’ sahte ‘’ olabileceği hususu belirtilmiştir.Buna göre ; -- Bir mal hareketi veya hizmet söz konusu olmadığı halde düzenlenen belgeler, -- Belge düzenleme yetkisi bulunmayanlar tarafından düzenlenen belgeler, -- Başkası adına bastırılıp kullanılan belgeler, sahte belge olarak kabul edilmektedir. 6

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge ile sahte belge arasında fark vardır.Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeler, şekil şartlarına uygun olarak düzenlenmelerine karşılık, içerdiği bilgiler doğru olmayan belgelerdir. Bu bağlamda, mal veya hizmetin miktar veya değerini gerçeğinden daha az veya daha fazla gösteren, alıcı veya satıcısı,tarihi,seri numarası ‘’tahrif‘’ suretiyle değiştirilmiş belgeler,gerçek durumu göstermeyen içeriği itibariyle yanıltıcı belge olarak kabul edilmektedir. 7

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Dikkatle incelendiğinde, sahte belgelerin, her türlü şekil şartına sahip, sanki gerçek bir işletmeye aitmiş gibi imaj verilerek düzenlendiği görülür. Sahte belgeyi kullananların amacı, genelde giderleri ve maliyetleri yükseltmektir. 8

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler bu belgeleri belirli bir komisyon karşılığında satmaktadır. VUK’nun 9.maddesinin, ‘’vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasaklanmış bulunmasının, vergi mükellefiyetini kaldırmayacağı’’ şeklindeki hükmü uyarınca,sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenlerin elde etmiş oldukları gelir de vergilendirilmektedir. 9

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Yapılan iş yani sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi karşılığında, elde edilen gelir ‘’ticari kazanç’’ olarak nitelendirilmektedir. Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi karşılığında elde edilen komisyon gelirinin, bu belgelerde yazılı olan tutarın % 2’si oranı esas alınmak suretiyle belirleneceği konusunda, Danıştay ( Dn.3.D tarih ve 1992/883, K.1994/179 ) ile Maliye Bakanlığı ( tarih ve sayılı özelge ) görüş birliği içindedirler. 10

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olan faturaların gider olarak yazılması ya da maliyet unsuru olarak kayıtlara intikal ettirilmesi söz konusu olamaz. Ancak özellikli bazı durumlarda, bu faturalarda yazılı olan tutar, bir gider ya da maliyet unsuru olarak kabul edilebilmektedir. 11

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Eğer mükellef, faturada yazılı olan hizmeti yaptırdığını ya da malzemeyi satın aldığını kanıtlayabilirse, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olan faturada yazılı olan tutar kısmen ya da tamamen bir gider ya da maliyet unsuru olarak kabul edilebilir. 12

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Örneğin, aldığı demir ve kereste faturası, naylon fatura çıkan bir inşaatçının, yaptığı inşaatta demir ve kereste kullanmış olduğu kuşkusuzdur. Bu durumda, inşaatta kullanılan demir ve kereste miktarına bakılır, yapılan hesaplama sonucu, naylon fatura da yazılı miktarda demir ve kereste kullanılmış olduğu ortaya çıkarsa, naylon fatura da yazılı demir ve kerestenin, inşaat maliyetlerinde yer alması kabul edilebilir. Kuşkusuz, burada demirin ton olarak, kerestenin de m3 olarak kullanılan miktarı kadar, ton ve m3 itibariyle fiyatı da önemlidir. Bunun da, o günün rayicine uygun olması gerekir. Aksi halde vergi inceleme elemanı,naylon faturada yazılı olan tutarın tamamını değilde örneğin %80’ini ya da %90’ını gider ya da maliyet unsuru olarak kabul edebilir. 13

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Yukarıda,demir ve kereste için verdiğimiz örnek, diğer malzemeler ve yaptırılan işler için de geçerlidir.Nitekim, Danıştay’ın görüşleri de bu yöndedir. Danıştay ; naylon fatura dahi olsa, o faturanın kapsamında yazılı malzemenin işletmenin imalatında kullanıldığının kanıtlanması halinde, naylon faturanın gider ya da maliyet unsuru olarak kabul edilmesi gerektiği görüşündedir. ( Dn.4.D Tarih ve E.1968 / 4452, K.1970/505 ) Naylon faturada yazılı malzeme alınıp, imalatta kullanılmış ya da işçilik gerçekten yaptırılmış olsa dahi, naylon faturada gösterilen KDV indirilecek KDV olarak kabul edilmez. 14

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olan faturalarda gösterilen KDV, gerçekte yüklenilen bir vergi olmayıp, fiktif bir özellik taşır. Bu nedenle Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29 ve 34.maddelerine göre indirim konusu yapılamaz. Yapılan bir vergi incelemesinde, sahte fatura kullanıldığının tespiti halinde, bu faturada yazılı olan KDV’nin tamamı kabul edilmez.Dolayısıyla, gerçek olmayan faturalara dayanarak Hazineye intikal etmeyen KDV’nin, indirim konusu yapılmasına olanak yoktur. 15

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Vergi inceleme elemanları naylon fatura ile ilgili vergi inceleme raporlarını tanzim ederlerken 306 Sayılı VUK Tebliğini gözünde bulundururlar. VERGİ USUL KANUNU GENEL TEBLİĞİ SERİ NO: 306 RESMİ GAZETE TARİHİ: RESMİ GAZETE SAYISI:

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Bu tebliğe göre; ……Türk Ceza Kanununun 1 inci maddesinde suçlar; cürüm ve kabahat olarak belirlenmiş, aynı Kanunun 45 inci maddesinde de, cürümde kastın bulunmaması halinin cezayı kaldıracağı hükmüne yer verilmiştir. Buna göre; failin, fiilin oluşturduğu suçtan sorumlu tutulabilmesi için kastın mevcudiyeti gerekmekte, kasten hareket edilmiş sayılabilmesi için suçu oluşturan fiilin bilerek ve isteyerek işlenmiş olması, dolayısıyla da bunun araştırılması icap etmektedir. 17

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgenin gerek düzenlenmesinin gerekse kullanılmasının kaçakçılık suçunun oluşması yönünden ayrı ayrı değerlendirilmesi gerektiği sonucu ortaya çıkmaktadır. Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi, kastın karinesi olup, bunun ayrıca değerlendirilmesine gerek bulunmamaktadır. Ancak, gerçekte yapılan bir mal veya hizmet alımı karşılığında mal veya hizmeti sağlayan tarafından kendi belgesi yerine bir başka mükellefin belgesi verilebilmektedir. Bu gibi durumlarda iş veya hizmetin mahiyetine göre belgeyi alan tarafın bu belgenin mal veya hizmetin sağlandığı mükellefe ait olup olmadığını bilemediği durumlar söz konusu olabilmektedir. 18

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Bu gibi durumlarda sahte belgeyi kullanmış olan mükellefin, bu belgenin satın aldığı mal veya hizmeti sağlayana ait olmadığını bilip bilmemesi önem taşıyacaktır. Şayet kullanıcının belgenin sahte olduğunu bilmesi gerekiyorsa, bir başka deyimle, kasıt söz konusu ise burada 359 ncu maddede belirtilen anlamda bir sahte belge kullanımı söz konusu olacaktır. Aksi takdirde ise suçun manevi unsuru oluşmadığından durum madde kapsamında değerlendirilemeyecektir. 19

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Yapılan incelemelerde sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerin bilerek, isteyerek kullanıp kullanılmadığının vergi incelemesine yetkili olanlarca değerlendirilmesi ve bu belgeleri bilerek kullandığı sonucuna varılan mükellefler için vergi suçu raporları düzenlenmesi, haklarında cumhuriyet savcılıklarına suç duyurularında bulunulması ile bu belgelerin kullanılması sonucu vergi ziyaına da sebebiyet verilmiş olması halinde 344 üncü maddenin üçüncü fıkrası uyarınca üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmektedir. 20

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Ancak sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerin bilerek kullanılıp kullanılmadığının araştırılmasında bu belgeleri bilmeden kullandığı sonucuna varılan mükellefler adına vergi suçu raporları düzenlenmemesi ve haklarında cumhuriyet savcılıklarına suç duyurularında bulunulmaması icap etmektedir. Ayrıca, bu belgeleri kullanmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet verilmiş olması halinde bu mükellefler adına 344 üncü maddenin ikinci fıkrası uyarınca bir (1) kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerekmektedir. 21

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Vergi inceleme elemanları tarafından; Kullanılan sahte belgelerin toplam tutarı, işletmenin toplam işlem hacmi içindeki oransal büyüklüğünün %5 (yüzde beşine) kadar olması durumunda bilmeden kullanıldığı kabul edilir. Bu halde Vergi suçu raporu yazılıp Cumhuriyet Savcılığına suç duyurusunda bulunulmaz. Eğer % 5’i aşan bir kullanım var ise mükellefin söz konusu sahte belgeleri bilerek kullandığı kabul edilmektedir. Vergi suçu raporu tanzim edilip, Cumhuriyet Savcılığına suç duyurusunda bulunulur. 22

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Vergi Uyuşmazlıklarının İdari Aşamada Çözümlenmesi Vergi Hatalarının Düzeltilmesi, Pişmanlık ve Islah (VUK Madde.371), Cezada İndirim (VUK Madde.376), Uzlaşma a. Tarhiyat Öncesi Uzlaşma, b. Tarhiyat Sonrası Uzlaşma. 23

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Uzlaşma, adınıza yapılan tarhiyatı yargıya intikal ettirmeden önce vergi idaresi ile görüşerek tahakkuk edecek vergi ve ceza hususunda anlaşmak için başvurulabilecek idari bir çözüm yoludur. Türk vergi sisteminde uzlaşma, tarhiyat öncesi ve tarhiyat sonrası olmak üzere iki şekilde düzenlenmiştir. Bunların yalnızca birinden faydalanabilinir. 24

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Tarhiyat Öncesi Uzlaşma ; Nezdinde vergi incelenmesine başlanmış mükelleflerin adlarına tarhiyat yapılmadan önce kullanabileceği bir haktır. Tarhiyat öncesi uzlaşmanın kapsamına; vergi incelemeleri sonucunda bulunan matrah veya matrah farkları üzerine salınacak vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaı cezası, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları girmektedir. Kaçakçılık suç ve cezalarından dolayı vergi ziyaına sebebiyet verilmesi durumunda tarh edilecek vergi ve ceza uzlaşma kapsamı dışındadır. Uzlaşma olması halinde dava açılamaz ve hiçbir merciye şikayette bulunulamaz. Tarhiyat öncesi uzlaşma sağlanamaz veya uzlaşma görüşmelerinde uzlaşmaya varılamaz ise verginin tarhından ve cezanın kesilmesinden sonra uzlaşma talep edilemez. 25

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Tarhiyat Sonrası Uzlaşma : Verginin tarh edilmesi ve cezanın kesilmesinden sonra başvurulabilecek bir yoldur. Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları ile kaçakçılık suç ve cezalarından dolayı vergi ziyaına sebebiyet verilmesi durumunda tarh edilecek vergi ve kesilen ceza uzlaşma kapsamı dışındadır. Yapılan tarhiyata karşı uzlaşma veya cezalarda indirim talebinde bulunma haklarından sadece birinden yararlanılabilir. 26

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Tarhiyat öncesi veya sonrası uzlaşma komisyonları ; Her uzlaşma konusu olayı ayrı ayrı inceleyerek durumuna göre karara bağlar. Şimdiye kadar görülen uzlaşmalarda vaki olduğu üzere; vergi aslı genellikle aynı kalır iken cezanın %95’ine yakın kısmının kaldırıldığı yaşanan bir gerçektir. Dava açmak yerine uzlaşmak her zaman rasyonel bir tercih olarak karşımıza çıkmaktadır. 27

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Sayılı Kanun'un "Tasdik ve tasdikten doğan sorumluluk" başlığını taşıyan 12'nci maddesinde; Yeminli Mali Müşavirler yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere; ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olurlar. Yeminli mali müşavirler, yaptıkları tasdikin kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkça belirtirler. 28

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Sayılı yasanın 12'nci maddesi uyarınca günlü Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe konulan "Tasdik Edilen Belgeler Yönetmeliği"nin 20'nci maddesinde; "Yeminli mali müşavirler inceledikleri ve sonucunda tasdik raporu düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru olmaması halinde, ziyaa uğratılan ve vergilerden ve kesilecek cezalardan Vergi Usul Kanunu ve 3568 sayılı Kanun hükümleri uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumludurlar. Bu sorumluluğun yerine getirilmesinde Borçlar Kanunu'nun "Tam Teselsül" hükümleri uygulanır." düzenlemesi yer almaktadır günlü Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe konulan "Çalışma Usul ve Esasları Yönetmeliği"nin "Hukuki Sorumluluk" başlığını taşıyan 21'nci maddesinde ise; "Meslek mensupları verdikleri hizmet sırasında Vergi Usul Kanunu'nda yer alan iştirak, teşvik ve yardım hükümlerine uyan fiilleri sebebiyle sorumludurlar. Kanun ve yönetmeliklerde belirtilen ceza hükümleri ayrıca uygulanır." düzenlemesi yer almaktadır. 29

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura YMM’lere vergi incelemesinin tüm tekniklerini kullanma görev ve sorumluluğu verilmektedir. Tüm belgelerin doğruluğunu araştıracaktır. Belge düzeninin yerleşmediği, sahte ve içeriği itibariyle yanıltıcı belgelerin kullanılabildiği bir ortamda[ki bu sorun en çok KDV iadesi kapsamındaki tasdik raporunda ortaya çıkmaktadır. YMM’nin tasdik raporu düzenlediği mükellefin aldığı faturanın naylon fatura (yanıltıcı belge) çıkması ya da aldığı firmaya satış yapan kişinin yani alt firmanın faturasının naylon fatura çıkması durumlarında YMM sorumlu tutulmaktadır] yetersiz olanaklarla bu görevleri tam olarak yerine getirebilmesini beklemek gerçekçi değildir. 30

Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura Sayılı Yasanın 12. maddesinin 3. fıkrasında, “YMM’lerce tasdik edilmiş mali tablolar Kamu İdaresinin yetkili elemanlarınca tasdikin kapsamı ölçüsünde incelenmiş bir belge olarak kabul edilmektedir denilmektedir. Söz konusu madde YMM’leri vergi incelemesi ile görevlendirilmiş bulunmaktadır. Vergi denetiminin yararlarını şöyle özetlemek mümkündür; 1. Yükümlünün ya da sorumlunun eğitimi, 2. Vergi kaybını önleme, 3. Hata, hile ve noksanların düzeltilmesini sağlama, 4. Muhasebe, kayıt ve belge düzeninin yerleştirilmesi. YMM yasasına çizdiği sınırlar içinde, kamu kurum ve kuruluşları vergi yükümlüsü ve/veya vergi sorumlusu arasında yer almaktadır. YMM’nin devletle olan ilişkisi kamu hukuku ilişkisi olup, görevlendirme kanundan doğmaktadır. Yapılan tasdik yetkisi nedeniyle bir kamu görevlisidir, ancak memur değildir. 31

YMM herhangi bir inceleme elemanının sahip olduğu yetkilere sahip değildir. Arama tekniğine başvuramamaktadır. Karşıt inceleme konusunda yasal dayanak yoktur Sayılı Kanun’un 12. maddesine “yeminli mali müşavirlerin, işlemlerini tasdik ettikleri mükelleflerle ilgili belgelerin doğruluğunu tespit edebilmek açısından karşıt inceleme yapmaya yetkili ve yükümlü olduklarının “ açıkça yazılmasında fayda vardır. Ba ve Bs Formlarının YMM’lere açık olması ve otomasyondan izlenmelerine izin verilmesi YMM mesleğinin güvenliği açısından son derece faydalı olacaktır. Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura 32

Orhan ÜNLÜERO Ğ LUGİL (YMM) Sizi aramızda görmekten memnun olduk. 33