İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ (YÖNTEMLER) İbrahim LAZOL 2012

İŞTİRAK İştirak: Yatırımcı işletmenin üzerinde önemli etkisinin bulunduğu işletmedir. Önemli etki: Yatırım yapılan işletmenin finansal ve faaliyetle ilgili politikaların belirlenmesi kararlarına katılma gücü olup bu politikaları tek başına ya da bir başka taraf ile müşterek kontrol etme gücünü ifade etmemektedir.

Önemli etki (TMS 28-6) 6 Aşağıdaki hususların bir ya da birden fazlasının varlığı halinde bir işletmenin önemli etkisinin bulunduğu kabul edilir: (a) Yatırım yapılan işletmenin yönetim kurulu ya da eşdeğer idari organında temsil edilme, (b) Temettüler ya da diğer dağıtım kararları dahil olmak üzere, işletmenin politika belirleme süreçlerine katılma, (c) Yatırımcı işletme ile yatırım yapılan işletme arasında önemli işlemlerin gerçekleştirilmesi, (d) İşletmeler arasında yönetici personel değişimi veya (e) İşletme için gerekli teknik bilginin sağlanması.

TAM SET TMS/TFRS ve KOBİ TFRS ’ler • İştiraklerdeki yatırımların muhasebeleştirilmesi: a. Tam set TMS/TFRS: (TMS 28 İştiraklerdeki Yatırımlar ) b. KOBİ TFRS: (Bölüm 14 İştiraklerdeki Yatırımlar)

KOBİ 635 sayılı Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname kapsamında 04.11.2012 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan Yönetmelik ile KOBİ tanımı aşağıdaki gibi belirlenmiştir: “Küçük ve orta büyüklükte işletme (KOBİ):  250 kişiden az yıllık çalışan istihdam eden ve yıllık net satış hasılatı veya mali bilançosundan herhangi biri 40 milyon Türk Lirasını aşmayan  girişimler,”

İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ (KOBİ TFRS ) KOBİ TFRS iştiraklerin üç farklı yöntemle muhasebeleştirilmesine izin vermektedir. söz konusu yöntemler (KOBİ TFRS md.14 - 4): Maliyet Yöntemi (yayınlanmış fiyat kotasyonu yoksa), Özkaynak Yöntemi Gerçeğe Uygun Değer yöntemi

İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (Pr İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (Pr.16) (Tam set TMS/TFRS) Yatırım yapılan işletme üzerinde önemli etkisi bulunan veya yatırım yapılan işletmeyi müşterek kontrol eden işletme, iştirakteki veya iş ortaklığındaki yatırımlarını, 17 ilâ 19 uncu Paragraflarda yer alan istisnaların özelliklerini taşıyan yatırımlar hariç olmak üzere özkaynak yöntemini uygulayarak muhasebeleştirir. İzleyen slaytlarda belirtilen istisnalar dışında, Tam set TMS/TFRS’lerde yatırımların muhasebeleştirilmesinde ÖZKAYNAK YÖNTEMİ önerilmiştir.

İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (Tam set TMS/TFRS) İzleyen 5 slayt iştiraklerde Özkaynak Yönteminin uygulanma zorunluluğunun istisnalarını açıklamaktadır. TMS 28 İştirakler 17 -19. Paragraflar ve TFRS 10 Konsolide Mali Tablolar 4. Paragraf

İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (17. pr.) (Slyt 1) Özkaynak yönteminin uygulanmasına ilişkin istisnalar 17 İşletmenin TFRS 10'un 4(a) Paragrafındaki kapsama ilişkin istisna hükümlerine göre konsolide finansal tablo hazırlamaktan muaf olan bir ana ortaklık olması ya da aşağıda yer alan tüm durumlara uyması durumunda, iştirakteki veya iş ortaklığındaki yatırımına özkaynak yöntemini uygulamak zorunda değildir. Söz konusu durumlar şunlardır: (a) İşletmenin tamamına bir başka işletme tarafından sahip olunan bir bağlı ortaklık veya bir başka işletmenin kısmen sahip olduğu bir bağlı ortaklık olması ve bu işletmenin diğer koşullarda oy verme yetkisi olmayanlar da dahil olmak üzere, diğer ortaklarının özkaynak yöntemi uygulanmadığı konusunda bilgilendirilmiş ve buna itiraz etmemiş olmaları.

İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (17. pr İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (17. pr.) (Slayt 2) (b) İşletmenin borçlanma araçlarının veya özkaynağa dayalı finansal araçlarının kamuya açık bir piyasada (yerel ve bölgesel piyasalar da dahil olmak üzere yurtiçi ya da yurtdışı menkul kıymet borsaları ya da tezgah üstü piyasada) işlem görmemesi. (c) İşletmenin, kamuya açık bir piyasada işlem görmek üzere herhangi bir finansal araç ihraç etmek amacıyla finansal tabloları ile bir sermaye piyasası düzenleyici kuruluşu ya da benzeri bir düzenleyici kuruma başvurmamış olması ya da bu tür bir başvuru süreci ve hazırlığı içinde olmaması. (d) İşletmenin nihai ya da ara düzeydeki ana ortaklığı konumundaki işletmenin, TFRS'lere uygun konsolide finansal tablolar hazırlayarak kamuoyunun bilgisine sunması.

İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (18. pr İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (18. pr.) (Slayt 3) 18 İştirakteki veya iş ortaklığındaki yatırım, bir girişim sermayesi kuruluşu veya fon, yatırım ortaklığı ve yatırım amaçlı sigorta fonlarını kapsayan benzeri işletmeler yoluyla dolaylı olarak ya da bu işletmelerce doğrudan elde tutuluyorsa, işletme, iştirakteki ve iş ortaklığındaki yatırımlarını TFRS 9 uyarınca gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılan olarak ölçmeyi seçebilir.

İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (19. pr İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TMS 28 İştirakler (19. pr.) (Slayt 4) 19 İşletmenin, bir kısmı girişim sermayesi kuruluşu veya fon, yatırım ortaklığı ve yatırım amaçlı sigorta fonlarını kapsayan benzeri işletmeler yoluyla dolaylı olarak elde tutulan iştirak yatırımına sahip olması durumunda işletme, iştirak yatırımının bu kısmını TFRS 9 uyarınca gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılan olarak ölçmeyi seçebilir. Bu durumda girişim sermayesi kuruluşu veya fon, yatırım ortaklığı ve yatırım amaçlı sigorta fonlarını kapsayan benzeri işletmelerin, yatırımın söz konusu bu kısmı üzerinde önemli etkisinin bulunup bulunmadığı dikkate alınmaz. İşletmenin böyle bir seçimde bulunması halinde, girişim sermayesi kuruluşu veya fon, yatırım ortaklığı ve yatırım amaçlı sigorta fonlarını kapsayan benzeri işletmeler yoluyla elde bulundurulmayan iştirak yatırımının kalan kısmına özkaynak yöntemi uygulanır.

İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TFRS 10 Konsolide Mali Tablolar (4 İŞTİRAKLERİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ TFRS 10 Konsolide Mali Tablolar (4. pr.) (Slayt 5) Aşağıdaki koşulların tamamını karşılayan bir ana ortaklık konsolide finansal tablo sunmak zorunda değildir (TFRS 10 pr. 4) ; ve bunlar yatırımlarını muhasebeleştirirken ÖZKAYNAK YÖNTEMİni uygulamak zorunda değildirler (TMS 28 Pr. 17) (i) Ana ortaklığın başka bir işletmenin tamamen sahip olduğu bir bağlı ortaklık olması ya da başka bir işletmenin kısmen sahip olduğu bir bağlı ortaklık olması ve oy hakkı olmayan ortaklar da dâhil olmak üzere, diğer ortaklara ana ortaklığın konsolide finansal tablo sunmayacağının bildirilmiş olması ve ortakların da bu duruma itiraz etmemiş olması, (ii) Ana ortaklığın borçlanma araçlarının ya da özkaynağa dayalı finansal araçlarının kamuya açık bir piyasada (yerel ve bölgesel piyasalar da dâhil olmak üzere, yerli veya yabancı bir sermaye piyasasında veya tezgâh üstü piyasada) işlem görmüyor olması, (iii) Ana ortaklığın, herhangi bir finansal aracın kamuya açık bir piyasada ihracı için bir sermaye piyasası otoritesine veya düzenleyici diğer bir kuruma, finansal tablolarını vermek suretiyle başvuruda bulunmuş olmaması veya başvuruda bulunma sürecinde olmaması ve (iv) Ana ortaklığın nihai veya herhangi bir ara kademe ana ortaklığının kamunun kullanımına açık ve TFRS’lere uygun konsolide finansal tablolar hazırlıyor olması.

Maliyet Yöntemi İlk muhasebeleştirme maliyetle (işlem maliyetleri dahil) yapılır. Yatırımcı iştiraklerindeki yatırımlarını yayınlanmış bir fiyat kotasyonu yoksa yatırımın maliyetinden değer düşüklüğü zararlarını düşerek ölçer Yatırımcı temettüleri gelir olarak muhasebeleştirir.

Özkaynak Yöntemi İlk muhasebeleştirme maliyetle (işlem maliyetleri dahil) yapılır. İştirakin açıkladığı kar (yatırım oranında) yatırım maliyetine eklenir. İştirakin açıkladığı zarar (yatırım oranında) yatırım maliyetinden düşülür. Temettüler yatırımın maliyetinden düşülür. Değer azalışları yatırım maliyetinden düşülür.

Gerçeğe Uygun Değer Yöntemi İlk muhasebeleştirme alış maliyetiyle (işlem maliyetleri dahil edilmez) yapılır. Herbir raporlama döneminde yatırımlar gerçeğe uygun değerle ölçülür ve farklar kar zarara kaydedilir.

ÖRNEK 1. 1 Ocak 20X1’de KOBİ A; B, C ve D İşletmelerinin özkaynak paylarının %25’ini sırasıyla 15.000 L., 20.000 L. ve 30.000 L.’ye satın almıştır. KOBİ A’nın B, C ve D İşletmeleri üzerinde önemli etkisi bulunmaktadır. KOBİ A, hisse fiyatlarının %1’i oranında işlem maliyetine katlanmıştır. 2. 2 mart 20X1 tarihinde, B İşletmesi 20X0 yılına ilişkin olarak, 2.000 L. tutarında temettü ödemiştir. 31 Aralık 20X1 tarihinde C İşletmesi 6.000 L. tutarında temettü dağıtacağını ilan etmiş, ödeme 20X2 yılında yapılmıştır. 3. 31 Aralık 20X1 tarihinde, döneme ilişkin olarak B ve C İşletmeleri, sırasıyla 4.000 L. ve 12.000 L. kâr; D İşletmesi, ise 8.000 L. zarar açıklamıştır. 4. B, C ve D İşletmelerine ilişkin yayımlanmış bir fiyat kotasyonu bulunmamaktadır. KOBİ A, uygun değerleme yöntemleri kullanarak B, C ve D İşletmelerindeki yatırımlarının 31 Aralık 20X1 tarihindeki gerçeğe uygun değerlerini sırasıyla 17.000 L., 23.000 L. ve 24.000 L. olarak saptamıştır. Satış maliyetleri, yatırımların gerçeğe uygun değerlerinin %5’i olarak tahmin edilmektedir. 5. KOBİ A’nın bağlı ortaklığı bulunmadğından konsolide finansal tablo hazırlamamaktadır.

maliyet yöntemi

özkaynak yöntemi

özkaynak yöntemi

Gerçeğe uygun değer yöntemi