AB’nin Etik ve Bağımsızlık ile ilgili Gerekliliklerinin Kabul Edilmesi ve Uygulanması - Polonya’dan Öğrenilen Dersler Maria Rzepnikowska Polonya Ulusal Yasal Denetçiler Odası Başkan Yardımcısı

Polonya’da Avrupa Komisyonu Tavsiyelerinin Uygulanmasında Kaydedilen İlerleme Polonya’da, aşağıdaki sebeplerden dolayı, onaylı denetçilerin bağımsızlığı ile ilgili Avrupa Komisyonu Tavsiyelerinin uygulanmasına yönelik hiçbir adım atılmamıştır:  Tavsiyeler 16 Mayıs 2002 tarihinde yayınlanmıştır ve o zaman Polonya bir Üye devlet değildi  Muhasebe Kanununda ve Onaylı Denetçiler Kanununda yapılan yeni değişiklikler,  Düzenleyici kurumun yeni değişiklikleri uygulamaya koymadaki isteksizliği  30 Haziran 2002 tarihinde yapılan Olağanüstü Ulusal Denetçiler Toplantısında yeni Denetim Etik Kuralları kabul edilmiştir (Muhasebe Kanununda ve Onaylı Denetçiler Kanununda yapılan değişiklikler değişimi gerektirmiştir – Tavsiyelere göre değişiklikler yapmak için zaman yoktu)  Etik Kurallarında hüküm bulunmayan durumlarda, bağımsızlık konusunda ilke esaslı yaklaşıma izin veren IFAC Etik Kuralları geçerli.  7. Direktifte beklenen değişiklikler ve Polonya’nın AB’ye katılımından sonra kanunu uyumlaştırma ihtiyacı

Denetim mesleği için geçerli yasal düzenlemeler Onaylı Denetçiler ve Düzenleyici Kurumları Hakkındaki Kanun  13 Ekim 1994 tarihli  2000 yılında değiştirilmiştir

Kanunun Hükümleri Kanun aşağıdaki hükümleri sağlar :  Ulusal Onaylı denetçiler Odası ve organları şeklindeki kendi kendini düzenleme kurumlarının atanması ve işleyişi ile ilgili prosedürler  Mesleki yeterlilik ile ilgili işlemler ve denetçilerin sertifikalandırılması  Denetim mesleğinin kuralları  Denetçi sürekli eğitim politikaları  Denetçi denetleme politikası  Denetçilerin disiplin ile ilgili ve cezai sorumlulukları

Kendi Kendini Düzenleme Kurumunun Yetkileri Ulusal Onaylı Denetçiler Konseyi ve Odanın diğer organları, Onaylı Denetçiler Toplantısında 4 yıllığına atanır Maliye Bakanı, Oda faaliyetlerini aşağıdaki bakımlardan denetler :  Kararların, ilgili yönetmeliklere ve Oda Tüzüğüne uygunluğunun kontrolü

Mali tabloları denetlemek için yetkilendirilen kuruluşlar Mali tablolar sadece aşağıdaki kuruluşlar tarafından denetlenebilir: 1. Müstakil onaylı denetçiler, 2. Sivil ortaklıklar, genel ortaklıklar, onaylı denetçilerin tek hissedar olduğu ortaklıklar veya sınırlı ortaklıklar 3. Aşağıdaki koşulların hepsini karşılayan tüzel kişiler : a. Mali tabloların denetimi için onaylı denetçi istihdam etmek, b. Yönetim Kurulu üyelerinin çoğunu onaylı denetçilerin temsil etmesi, ve Yönetim Kurulu’nun en fazla 2 kişiden oluşması halinde, birinin onaylı denetçi olması, c. Denetleme kurulunun üyelerinin çoğunun onaylı denetçi olması, ve böyle bir organ olmaması halinde, çoğunluk oylarının onaylı denetçi olan ortaklar veya hissedarlarda olması d. Mali tablolar ile ilgili görüşlerin ve denetim (inceleme( raporlarının, mali tabloları denetlemek yetkilendirilen kuruluş adına onaylı denetçi olan yönetim kurulu üyeleri tarafından imzalanması.

Kanunda öngörülen mali tabloları denetlemek için yetkilendirilen kuruluşların iş faaliyetlerinin kapsamı Mali tabloların denetlenmesinin yanında, yetkilendirilen kuruluşlar sadece aşağıdaki faaliyetleri gerçekleştirebilir:  Defter tutma ve vergi kayıtlarını tutma hizmetleri,  Mali tabloların gözden geçirilmesi  Uzman görüşleri ve ekonomik-mali görüşler  Vergi müşavirliği  Muhasebenin organizasyonu ve bilgisayara aktarılması  Tasfiye ve iflas işlemleri  Muhasebe alanındaki eğitim ve yayınlar

Etik ile ilgili hükümler özellikle aşağıdaki yasal araçlarla ortaya konulmuştur:  29 Eylül 1994 tarihli Muhasebe Kanunu  Onaylı Denetçiler ve Düzenleyici Kurumları Hakkındaki Kanun  Onaylı Denetçi Etik Kuralları  Hazine Bakanının, “Devlet Hazinesinin Hissedar Olduğu Kuruluşların ve Diğer Kamu Tüzel Kişiliklerinin Denetlenmesi ile İlgili Esaslar” hakkındaki kararı”  Kote Edilen Firmalar için En İyi Uygulama Kuralları

Mevcut düzenlemelerde ortaya konulan yaklaşım Uygulamada kura esaslı bir yaklaşım olmakla birlikte, Etik Kuralları’nın Madde (2-1) hükümlerine göre, “Burada hüküm bulunmayan hallerde, IFAC Etik Kuralları tavsiye edilir”, bu da uygulamada ilke esaslı yaklaşımın uygulanmasına izin verir.

Muhasebe Kanununda düzenlenen etik ile ilgili hususlar Madde 66: “Onaylı denetçilerin bağımsızlığı ve tarafsızlığı” uyarınca: 1. Mali tablolar, tarafsız ve bağımsız görüş bildirme yükümlülüğünü yerine getiren onaylı denetçiler tarafından denetlenir 2. Aşağıdaki durumlarında, onaylı denetçinin tarafsızlığı veya bağımsızlığı tehlikeye düşer: a. Konut kooperatiflerindeki hisseler hariç olmak üzere, bir şirkette, bağlı bir kuruluşunda, holding şirketinde, bağlı ortaklığında veya iştirakinde hisseye veya bir başka ünvana sahip olması, b. Son üç yıl içerisinde, bir şirkette, bağlı bir kuruluşunda, holding şirketinde, bağlı ortaklığında veya iştirakinde yasal temsilci (vekil), denetleme veya yönetim kurulu olarak görev yapmış olması veya bunlar için çalışması, c. Son üç yıl içerisinde, denetlenen mali tablolar ile ilgili defter tutma ve hazırlama faaliyetlerine katılması, d. Son 5 yıl içerisinde en az bir kez, yıllık gelirlerin en az yüzde 50’sini belirli bir şirket, bağlı bir kuruluşu, holding şirketi, bağlı ortaklığı veya iştiraki için sağlanan hizmetlerden sağlamış olması. Bu, onaylı denetçinin ilk faaliyet yılı için geçerli değildir. e. Yönetici veya denetleme kurulu üyelerinden biriyle evli olması, ikinci dereceye kadar kan veya evlilik yoluyla akraba olması, veya bir bakım, evlatlık veya velayet ilişkisi olması, veya denetim faaliyetlerinde bu gibi kişileri çalıştırması, f. Bir başka sebeple tarafsız ve bağımsız görüş bildirememesi.

Muhasebe Kanununda düzenlenen etik ile ilgili hususlar devamı 3. Madde 2’de belirtilen tarafsızlık ve bağımsızlık ilkesi, mali tabloları denetlemek için yetkilendirilmiş kuruluşlar ve bu kuruluşların yönetim kurulu ve denetim kurulu üyeleri veya bu gibi mali tabloların denetiminde görev alan diğer kişiler için de geçerlidir. 4. Madde 3’te belirtilen kuruluş, kuruluşun tüzüğünde, an sözleşmesinde ve diğer bağlayıcı hükümlerinde aksi belirtilmediği sürece, kuruluşun mali tablolarını yetkilendiren organ tarafından seçilir.

Polonya’daki yönetmeliklerin kapsamadığı hususların örnekleri Ne Muhasebe Kanunu ne de Onaylı Denetçiler Kanunu veya Etik Kuralları sermaye veya personel bağları bulunan bir şirketler grubundaki belirli bir müşteri için sağlanan hizmetler ile ilgili hususları kapsamamaktadır

Tavsiyeler dışındaki düzenlemelerin kapsadığı hususların örnekleri  Herhangi bir şekilde vergi müşavirliği ile ilgili hiçbir sınırlama bulunmamaktadır  Eğer son üç yıl içerisinde, bir kuruluş defter tutma hizmetlerine veya mali tabloların hazırlanması faaliyetine katılmış ise -bu hizmetlerin yapısı dikkate alınmaksızın- mali tabloların denetimi yasaktır

Benzer şekilde düzenlenen hususların örnekleri  Aynı kuruluş için verilen uzun vadeli sertifikalandırma hizmetleri – mali tabloları denetlemek için yetkilendirilen onaylı denetçiler ve bunların denetleyicileri için rasyonel bir rotasyon yaklaşımı uygulanmalıdır – Etik Kuralları Madde 7.8 (maksimum süre belirtilmemiştir)  Yakın ilişkiler – eğer onaylı denetçi, yakınları veya kuruluş müşteriden normal konukseverlik veya nezaket sınırlarını geçen değerde bir mal veya hizmet kabul ederse, onaylı denetçinin ve kuruluşun bağımsızlığı sorgulanabilir – Etik Kuralları Madde 7.7  Koşullu ücret – bağımsızlık kuralı gereğince, kuruluş tarafından verilen sertifikalandırma hizmetlerinin fiyatını veya onaylı denetçi ücretini koşullu olamaz ve verilen hizmetlerin sonucuna dayandırılamaz – Etik Kuralları Madde 7.6

Temel ilkelere uygunluk İstihdamın yeri ve türü dikkate alınmaksızın, kanunda tanımlanan faaliyetleri gerçekleştirirken aşağıdaki ilkelere uyulur: – adalet ve tarafsızlık – mesleki yeterlilik – mesleki sır Ayrıca, sertifikalandırma hizmetlerinde bağımsızlık ilkesine de uyulur.

Sınırlı iş faaliyeti alanı için geçerli özel bağımsızlık teminatı Onaylı denetçilerin iş faaliyeti alanları; hukuk hizmetleri ve değerleme hizmetleri gibi faaliyetleri kapsamaz.

Ulusal Onaylı Denetçiler Odasının Etik Kuralları Üretme Faaliyetleri  Etik Komitesi Ulusal Onaylı Denetçiler Odası (NCCA) tarafından atanır.  IFAC’ın Kasım 2001 tarihli Etik Kuralları Lehçe’ye çevrilmiştir ve 51 sayılı ve 20 Haziran 200 tarihli bilgi bülteninde yayınlanmıştır,  Avrupa Komisyonu’nun 16 Mayıs 2002 tarihli AB’deki onaylı denetçilerin bağımsızlığı ile ilgili Tavsiyeleri Lehçe’ye çevrilmiş ve NCCA Bülteninde ve 8/2003 sayılı Muhasebe Dergisinde yayınlanmıştır  Zorunlu etik eğitimi : “Mesleki bağımsızlık, ücret, iç ilişkiler ve bilgilendirmeyi içeren Mesleki Etik Kuralları”,  Yıllık ulusal denetçi konferanslarında, etik ile ilgili hususlarda dersler verilmiştir: örneğin Kasım 2002 arasında düzenlenen 3. Yıllık Denetim Konferansında iki ders verilmiştir :  Onaylı denetim mesleğinde bir etik yükümlülüğü olarak bağımsızlık  Etik – IFAC Etik Kurallarına uyum  7. Direktif ve etik ile ilgili hususları tartışmak amacıyla Eylül 2005’te yıllık denetçiler konferansı düzenlenmiştir.

Etik sorunlarının çözülmesi 1. Etik Komisyonu bireysel onaylı denetçilerin ilettiği sorunları inceler 2. Daha genel sorunlar NCCA bülteninde ve web sitesinde tartışılır, 3. Oda üyeleri arasında uyuşmazlık olması halinde:  Çözüm yolu bölgesel şubede aranır,  Eğer sorun çözülemezse – sorun Ulusal Onaylı Denetçiler Konseyine sunulur  Eğer sorun hala çözülemezse,disiplin sözcüsüne sunulur.

Meslek düzenleyici kurumunun planlana değişiklikler ile ilgili konumu 1. Denetçi ile ilgili tüm hususlar, Onaylı Denetçiler ve Düzenleyici Kurumları Hakkındaki Kanunda düzenlenmelidir 2. Etik ile ilgili tüm hususlar, Etik Kuralları’nda düzenlenmelidir, 3. Onaylı Denetçiler için Etik Kuralları, doğrudan Polonya’ya uyarlanan IFAC Etik Kurallarına dayandırılmalıdır 4. Değişiklikler/yeni düzenlemeler hakkındaki çalışmalarda aşağıdaki yollarla Maliye Bakanı ve Sejm Komisyonları ile işbirliği yapılır:  7. Direktif ile ilgili değişiklikler hakkındaki tartışmalar  Düzenleyiciler (Maliye Bakanlığı, Sejm) ile işbirliği yapacak bir Daimi Komisyonun atanması

Yasal düzenlemelerde yer alan kural esaslı yaklaşım ile Etik Kuralları’nda yer alan ilke esaslı yaklaşımın birlikte uygulanması mümkün müdür?  11 Ekim 2005 tarihinde Brüksel’de gerçekleştirilen IFAC Etik Forumunda farklı ülkelerin düzenleyici temsilcilerinin ifade ettiği görüşlere göre, bu iki yaklaşımın birlikte uygulanması gereklidir çünkü düzenleyiciler ilke esaslı yaklaşımı tanımak üzere değildir  Belirli bir nebzeye kadar, onaylı denetçiler için güvenlidir çünkü kural esaslı yaklaşımda yer alan katı yasaklar, sadece nihai bir teminat olmakla birlikte ilke esaslı yaklaşımda da mevcuttur