KARŞILIKLAR, KOŞULLU BORÇLAR VE KOŞULLU VARLIKLAR TMS 37 KARŞILIKLAR, KOŞULLU BORÇLAR VE KOŞULLU VARLIKLAR

AMAÇ: Karşılıklar, koşullu borçlar ve koşullu varlıkların tanımlanması, muhasebeleş- tirilmesi ve ölçümüne yönelik kriterleri belirlemek Kullanıcıların bu kalemlerin nitelikleri, zamanlamaları ve tutarlarını anlamalarını sağlamak üzere gerekli bilgilerin finansal tablo eklerinde gösterilmesini sağlamaktır.

KAPSAM: Karşılıkların, koşullu borçların ve koşullu varlıkların muhasebeleştirilmesinde TMS 37’ de açıklanan standart hükümlerin uygulanması gerekir. Ancak aşağıda belirtilen durumlar standardın kapsamı dışında bırakılmıştır. (1-9) Ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşmeler hariç, belirli koşullar altında yürürlüğe girecek sözleşmelerden kaynaklanan işlem ve olaylar (Bu sözleşmeler, taraflardan hiçbirinin yükümlülüklerini yerine getirmedikleri veya aynı ölçüde kısmen yerine getirdikleri sözleşmelerdir) Başka bir standart ile düzenlenmiş olan karşılık, koşullu borç veya koşullu varlıklara ilişkin işlem ve olaylar (örneğin bazı karşılıklar TMS 12 Gelir Vergileri, TMS 19 Çalışanlara Sağlanan Faydalar) TMS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme kapsamında yer alan finansal araçlar

KARŞILIKLAR Karşılık, geçmiş olaylardan kaynaklanan ve ödenmesi halinde ekonomik fayda içeren kaynakların işletmeden çıkışına neden olacak, gerçekleşme zamanı ve tutarı belli olmayan bir yükümlülüktür. (Belli olanlar Ticari Borç, Diğer Borç vb) (10) Karşılıklar, finansal durum tablosunda işletmenin yükümlülükleri arasında yer alır. Genel olarak tüm karşılıklar zaman ve tutar açısından kesin olmadıklarından koşulludurlar. Ancak bu standartta karşılıklar ile koşullu borçlar ayrı başlıklar altında ele alınmıştır.

MUHASEBELEŞTİRME Karşılıklar, mevcut bir yükümlülük olduklarından ve yükümlülüğün ifası için ekonomik fayda içeren kaynakların işletmeden çıkması gerekeceğinden borç olarak muhasebeleştirilirler. (Güvenilir tahmin yapılabildiği varsayımıyla) Aşağıda yer alan koşulların varlığı halinde karşılıklar muhasebeleştirilir ve finansal tablolara alınır (14) Geçmiş bir olaydan kaynaklanan mevcut bir yükümlülüğün bulunması İşletmeden kaynak çıkışının muhtemel olması Yükümlülük tutarının güvenilir bir biçimde tahmin edilebiliyor olması

1- Geçmiş Bir Olaydan Kaynaklanan Mevcut Bir Yükümlülüğün Bulunması Mevcut bir yükümlülük doğuran geçmişteki bir olay, sorumluluk doğuran bir olay olarak adlandırılır. Bu olay iki şekilde karşımıza çıkabilir: Yükümlülüğün yerine getirilmesinin kanunen zorunlu olması (yasal yükümlülük) Yasal düzenlemelerden ya da kanuni uygulamalardan ortaya çıkabilir Zımni kabulden doğan bir yükümlülüğün bulunması (yapısal yükümlülük) İşletmenin geçmişteki uygulamalarından, yayınlanmış politikalarından veya açıklamalarından ortaya çıkabilir

1- Geçmiş Bir Olaydan Kaynaklanan Mevcut Bir Yükümlülüğün Bulunması KARŞILIK AYRILIR: Karşılık olarak finansal tablolara yansıtılan tutarlar işletmenin gelecek dönem faaliyetlerinden bağımsız, geçmiş dönemlerde oluşmuş olaylardan kaynaklanan yükümlülüklerdir. (İşletmenin yasalara aykırı bir biçimde çevreye verilen hasarlar sonucu oluşan ceza ve temizleme maliyetleri bunlara örnektir) (19) KARŞILIK AYRILMAZ:Bir işletme ticari baskılar ya da yasal düzenlemeler nedeniyle, gelecekte faaliyetine belli bir şekilde devam etmek üzere çeşitli harcamalara kalkışabilir ya da ihtiyaç duyabilir. Bu tür işlemler karşılık olarak nitelendirilmez ve mali tablolara yansıtılmaz. (Bir fabrikaya baca filtresi taktırmak buna örnektir)

1- Geçmiş Bir Olaydan Kaynaklanan Mevcut Bir Yükümlülüğün Bulunması Örnek (Yasal Yükümlülük) Çimento üreten bir işletmenin baca filtresi bulunmamaktadır. Yasal düzenleme gereği fabrikanın baca filtresi taktırması zorunlu hale gelmiştir. Baca filtresi kullanımını şart kılan yeni düzenlemenin yürürlüğe girdiği tarihi izleyen dönem sonunda, işletme baca filtresi taktırmamış ise, baca filtresinin takılmasına ilişkin maliyetler için değil, düzenlemeye uyum sağlanmaması nedeniyle ödenmesi gereken cezalar için karşılık ayırmak gerekir. (Yasal otorite için karşılık ayırıyoruz)

1- Geçmiş Bir Olaydan Kaynaklanan Mevcut Bir Yükümlülüğün Bulunması Örnek (Yapısal Yükümlülük) Bir perakende satış mağazası yasal bir zorunluluk olmamasına rağmen, müşterinin memnun olmaması durumunda sattığı ürünü geri almakta ve parasını iade etmektedir. Şirketin bu politikası kamuoyu tarafından bilinmektedir. Geçmişteki olay ürün satışıdır. Geçmiş deneyimlere bağlı olarak, işletmenin müşterilerde ürünün geri alınacağına ilişkin geçerli bir beklenti yaratmış olmasından dolayı yapısal bir yükümlülük doğmuştur ve ekonomik kaynak çıkışı muhtemeldir. Bu durumda geri iadenin maliyeti en iyi şekilde tahmin edilerek karşılık ayrılır.

2- Ekonomik Fayda İçeren Kaynakların İşletmeden Çıkmalarının Muhtemel Olması (Aktif kalemlerde azalışa neden olması) Herhangi bir borcun muhasebeleştirilmesinin uygun görülebilmesi için, ortada sadece mevcut bir yükümlülük olması değil, aynı zamanda söz konusu yükümlülüğü yerine getirmek amacıyla ekonomik fayda içeren kaynakların işletmeden çıkma olasılıklarının da bulunması gerekir. Mevcut bir yükümlülüğün var olmama olasılığının bulunduğu ve ekonomik fayda içeren kaynakların işletme dışına çıkmaları olasılığının düşük olmadığı durumlarda, söz konusu husus koşullu borç olarak finansal tablolarda açıklanır. (23)

2- Ekonomik Fayda İçeren Kaynakların İşletmeden Çıkmalarının Muhtemel Olması (Aktif kalemlerde azalışa neden olması) Örnek Otomobil üreten bir işletme müşterilerine satış sözleşmesi gereği 3 yıl bakım onarım garantisi ile satış gerçekleştirmektedir. İşletmenin geçmiş deneyimlerine göre garanti kapsamında yükümlülüğü ortaya çıkmaktadır. Burada yükümlülük doğuran olay sözleşmeden kaynaklanan ve yasal bir yükümlülük doğuran satış işlemidir. Standarda göre satışı gerçekleştirilen ürünün tamamı için geçmişteki deneyimlere dayanarak gerçekçi bir tahminde bulunulur ve bu çerçevede garanti kapsamındaki bakım onarım giderleri için karşılık ayrılması gerekir.

3- Yükümlülük Tutarının Güvenilir Bir Biçimde Tahmin Edilebilmesi Yükümlülük tutarının güvenli bir şekilde tahmin edilmesi gerekir. Tahminlerin kullanımı finansal tabloların güvenilirliklerini zayıflatmaz. Güvenilir bir tahmin yapılamayan çok nadir durumlarda finansal tablolara yansıtılmayan bir borç mevcut olabilir. Söz konusu borç, koşullu borç olarak finansal tablo dipnotlarında açıklanır. (26)

KARŞILIK TUTARININ ÖLÇÜLMESİ Karşılık olarak muhasebeleştirilecek tutarın belirlenmesinde bilanço tarihi itibariyle mevcut bir yükümlülüğü yerine getirmek için yapılması gereken harcamanın en gerçekçi tahmini esas alınır. Bu tutar işletmenin makul olarak ödeyeceği veya bu tarihte üçüncü kişilere devredeceği miktardır. Bu tahminin yapılmasında benzer olaylara ilişkin tecrübeler, bazı durumlarda bağımsız uzmanların raporları ve bilanço tarihinden sonra ortaya çıkan olayların sağladığı ek kanıtlar dikkate alınır. (36-38)

1- Çok Sayıda Kaleme İlişkin Yükümlülüklerde Karşılık Tutarının Ölçülmesi Değerleme konusu karşılığın çok sayıda kalemden oluştuğu durumda, ilgili yükümlülük her türlü getiriyi, bunlara ilişkin olasılıklara göre ağırlandırmak suretiyle tahmin edilir. Söz konusu istatiksel tahmin metodunun ismi “beklenen değer” dir. Bu nedenle ilgili karşılık, belli tutarın zarar olasılığının örneğin % 60 veya % 90 olmasına bağlı olarak farklılık arz edecektir. Sürekli bir muhtemel sonuçlar aralığının bulunduğu ve bu aralıktaki her bir noktanın diğerine benzediği durumlarda, söz konusu aralığın orta noktası kullanılır. (39)

1- Çok Sayıda Kaleme İlişkin Yükümlülüklerde Karşılık Tutarının Ölçülmesi Örnek Bir işletme, satmış olduğu ürünleri müşterilerin alım tarihinden itibaren ilk 6 ay içerisinde görülen her türlü üretim hatasına ilişkin onarım maliyetlerini karşılama garantisi altında satmaktadır. Satılmış olan tüm ürünlerde küçük hasarların ortaya çıkması durumunda, onarım maliyetleri 1 milyon TL’ yi bulacaktır. Satılmış olan tüm ürünlerde büyük hasarların ortaya çıkması durumunda ise, onarım maliyetleri 4 milyon TL’ yi bulacaktır. İşletmenin önceki deneyimleri ve geleceğe ilişkin beklentileri, gelecek yıl satılan ürünlerin %75 inin hatasız olacağı, %20 sinin küçük hatalar içereceği, % 5 inin ise büyük hatalar içereceğini göstermektedir. Bu standarda göre işletme garanti yükümlülüklerine ilişkin olarak doğabilecek bir çıkış olasılığını bir bütün olarak değerlendirmelidir. Onarım maliyetlerinin beklenen değeri: (%75 x 0) + (%20 x 1 milyon TL) + (%5 x 4 milyon TL) = 400.000 TL

2- Münferit Yükümlülüklerde Karşılık Tutarının Ölçülmesi Tek bir sorumluluğun ölçüldüğü durumlarda, tek başına olması en muhtemel sonuç, borcun en gerçekçi tahmini olabilir. Ancak böyle bir durumda bile işletme diğer olası sonuçları değerlendirir. Diğer olası sonuçların en olası sonuçtan çoğunlukla yüksek ya da çoğunlukla düşük olduğu durumda, en iyi tahmin söz konusu daha yüksek ya da daha düşük miktar olur. (40)

2- Münferit Yükümlülüklerde Karşılık Tutarının Ölçülmesi Örnek İşletme müşterisi için imal ettiği bir gemiyi üretim hatalarının giderileceği garantisi ile satmıştır. Ortaya çıkması olası hatalara ilişkin maliyetler aşağıdaki şekilde tahmin edilmiştir. Bu durumda mali tablolarda, en yüksek olasılıklı sonuç olan 20.000 TL’ lik karşılık ayrılır. Maliyetler 20.000 TL 30.000 TL 50.000 TL Olasılık 50% 35% 15%

2- Münferit Yükümlülüklerde Karşılık Tutarının Ölçülmesi Karşılık tutarı, gelecekte meydana gelebilecek olaylar nedeniyle değişebilir. Bu olayların gerçekleşeceğine dair yeterli, tarafsız kanıt bulunması durumunda gelecekteki olayların etkisi karşılık tutarına yansıtılır. Gelecekteki olaylara örnekler: Teknolojik gelişmeler sonucu maliyetlerde düşüş beklenmesi Eğer yasalaşacağı kesine yakın ise yeni yasaların etkileri

2- Münferit Yükümlülüklerde Karşılık Tutarının Ölçülmesi Örnek Petrol çıkaran bir işletme, tesisin kullanım ömrü süresinin sonunda deniz tabanının temizlenmesi maliyetinin, teknoloji açısından gelecekte yaşanabilecek değişimler nedeniyle azalacağını tahmin edebilir. Buna ilişkin yeterli ve tarafsız kanıt bulunması halinde başlangıçta ayrılmış olan karşılık tutarında azaltmaya gidilebilir. (48-49)

YÜKÜMLÜLÜĞÜN ÜÇÜNCÜ KİŞİLER TARAFINDAN TAZMİN EDİLMESİ Bazı durumlarda bir işletme bir karşılığa ilişkin yükümlülüğün yerine getirilmesi için gerekli harcamaları, başka bir taraftan talep edebilir. Örnek Bir borç karşısında yaptırılmış olan bir sigorta poliçesi örnek olarak verilebilir. Söz konusu taraf, işletme tarafından ödenen tutarları işletmeye geri verebilir veya doğrudan kendisi ödeyebilir. Böyle bir durumda işletmenin tazminat tutarını muhasebeleştirebilmesi için yükümlülüğünü yerine getirmiş olması ve tazminatın elde edileceğinin kesine yakın olması gerekir.

YÜKÜMLÜLÜĞÜN ÜÇÜNCÜ KİŞİLER TARAFINDAN TAZMİN EDİLMESİ Tazminatın muhasebeleştirilmesinde aşağıdaki esaslara uyulması gerekir (53) Tazminat kendi başına bir varlık olarak dikkate alınır, karşılık ile mahsup edilemez Tazminata ilişkin olarak muhasebeleştirilen tutar, karşılık tutarını geçemez Herhangi bir karşılık gideri, buna ait tazminata ilişkin muhasebeleştirilen tutar düşüldükten sonra bulunacak net tutarıyla gelir tablosunda yer alabilir(54)

KARŞILIK TUTARININ DÖNEM SONLARI İTİBARİYLE GÖZDEN GEÇİRİLMESİ Karşılıklar o anda mevcut en iyi tahmini yapmak üzere bilanço tarihi itibariyle gözden geçirilir ve düzeltilir. Nakit çıkış ihtimali ortadan kalkmış ise ayrılan karşılık iptal edilir.

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR 1- Gelecekteki Faaliyet Zararları Gelecek dönem faaliyet zararları, borcun tanımına ve bu standardın öngördüğü muhasebeleştirme kriterlerine uygun olmadığından dolayı karşılık ayrılmaz. Gelecek faaliyet dönemlerinde zarar edileceği beklentisi, faaliyete ilişkin belli varlıkların değer düşüklüğüne uğrayabileceğinin bir göstergesidir. Bu durumda işletmenin TMS 36 Varlıklarda Değer Düşüklüğü standardı çerçevesinde söz konusu varlıklarda değer düşüklüğü olup olmadığını kontrol etmesi ve TMS 36 hükümlerini uygulaması gerekir. (65)

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR 2- Ekonomik Açıdan Dezavantajlı Sözleşmeler Bir işletme ekonomik açıdan dezavantajlı olan bir sözleşmeye sahip ise söz konusu sözleşmeye ilişkin mevcut yükümlülük karşılık olarak muhasebeleştirilir ve ölçülür. Ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşme, sözleşme kapsamındaki yükümlülüklerin yerine getirilmesi için mutlaka katlanılması gereken maliyetin, söz konusu sözleşme kapsamında elde edilmesi beklenen ekonomik faydayı aştığı sözleşmedir. Bir sözleşmeye ilişkin kaçınılmaz maliyetler, sözleşmeden çıkmanın en düşük net maliyetini, diğer bir ifadeyle sözleşmeyi yerine getirmenin maliyeti ile sözleşmeyi yerine getirmemeden kaynaklanan her türlü tazminat veya cezadan düşük olanını gösterir. (68)

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR Bazı sözleşmeler, sözleşmeye taraf olanların her biri için hak ve yükümlülükler doğurur. Olayların bu tür sözleşmeleri ekonomik açıdan dezavantajlı hale getirmeleri durumunda, ilgili sözleşme bu standardın kapsamına girer ve finansal tablolara yansıtılan bir borç oluşur. (66-67)

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR Örnek Bir işletme faaliyet kiralaması yoluyla kiraladığı bir fabrikada faaliyetlerini karlı bir şekilde sürdürmektedir. 2008 yılı aralık ayında işletme yeni bir fabrikaya taşınıyor. Eski binaya ilişkin kira sözleşmesi gelecek dört yıl boyunca devam edecek olup, işletme sözleşmeyi iptal edememekte ve bir başkasına da kiraya vermemektedir. Geçmişteki olay, yasal yükümlülük doğuran kira sözleşmesinin imzalanmasıdır. Kira sözleşmesi, ekonomik açıdan dezavantajlı bir sözleşmedir ve işletmeden kaynak çıkışı olasıdır. Bu durumda iptal edilemez kira ödemelerinin en iyi tahmini yapılarak karşılık ayrılır.

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR 3- Yeniden Yapılandırma Yeniden yapılandırma, yönetim tarafından planlanan ve kontrol edilen bir programdır ve bu yapılandırma sonucunda işletmenin faaliyet alanı ve faaliyetlerinin yürütülmesi yöntemlerinde önemli ölçüde değişiklikler ortaya çıkar. Yeniden yapılandırma tanımına girebilecek örnek olaylar aşağıdaki gibidir: (70) Bir iş kolunun satışı veya sona erdirilmesi Bir ülke ya da bölgede yer alan iş yerlerinin kapatılması veya faaliyetlerin bir bölge ya da ülkeden diğerine taşınması Yönetim yapısındaki değişiklikler İşletme faaliyetlerinin niteliğinde ve konusunda önemli etkileri olan temel yeniden yapılandırmalar

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR Yeniden yapılandırma maliyetlerine karşılık ayrılabilmesi için bu standartta belirtilen muhasebeleştirme kriterlerine uygun olması gerekir. Muhasebeleştirme kriterlerinin nasıl uygulanacağı standartta detaylı bir şekilde açıklanmıştır.

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR Buna göre; İşletmenin yeniden yapılandırma işlemine ilişkin ayrıntılı ve resmi bir planının olması gerekir, bu planda aşağıdaki bilgiler yer alır: İlgili işletme veya işletme kısmını Etkilenecek başlıca merkezleri Hizmetlerine son verilmesi nedeniyle oluşan zararları karşılanacak işçilerin bulundukları yerleri, görevleri ve yaklaşık sayılarını Gerçekleştirilecek harcamaları Planın ne zaman uygulanacağını İşletmenin yeniden yapılandırmayı uygulamaya başlamak veya temel özelliklerini bundan etkileneceklere duyurmak suretiyle yeniden yapılandırmanın tamamlanacağına dair ondan etkilenenler nezdinde geçerli bir beklenti yaratmış olması gerekir. (72)

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR Herhangi bir işletmenin yeniden yapılandırma planını uygulamaya başlaması atılan somut adımlarla kanıtlanır. Örneğin tesisin sökülmesii ilgili varlığın satılması, planın temel özelliklerinin kamuya yeterli ayrıntıda duyurulması gibi. Bu koşulların bilanço tarihinden önce gerçekleştirilmediği durumlarda bilanço tarihinde herhangi bir yükümlülük ortaya çıkmaz. Bir işletmenin bilanço tarihinden sonraki bir tarihte yeniden yapılandırma planını uygulamaya başlamış veya ana özelliklerini bundan etkileneceklere açıklamış olması durumunda, eğer yeniden yapılandırma işlemi önemli ve buna ilişkin açıklamanın yapılmamış olması halinde kullanıcıların finansal tablolar çerçevesinde alacağı ekonomik kararlar etkilenmekte ise, konuya ilişkin açıklamanın TMS 10 Raporlama Döneminden Sonraki Olaylar standardı çerçevesinde dipnotlarda açıklanması gerekir. (75)

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR Yeniden yapılandırma karşılıkları sadece doğrudan giderleri içermelidir. Bu giderlerin mutlaka yeniden yapılanmanın neden olduğu giderler olması ve işletmenin devam eden faaliyetlerle ilişkili olmaması gerekir.

MUHASEBELEŞTİRME VE ÖLÇME KURALLARININ UYGULANMASINA İLİŞKİN ÖZEL DURUMLAR Örnek A Bankası bir şubesinin kapatılmasına yönelik olarak 2008 yılı aralık ayı içerisinde yönetim kurulu kararı almıştır. Bilanço tarihi itibariyle uygulamaya yönelik başka hiçbir işlem yapılmamıştır. Bu durumda, yasal bağlayıcılığı olan bir olay gerçekleşmediğinden bir yükümlülük doğmamıştır ve bu nedenle karşılık ayrılmaz. Ancak, şubenin kapatılmasına ilişkin resmi planlar yönetim kurulunda onaylanıp, bu karar müşterilere ve işten çıkarılacak personele bildirildiğinde şubenin kapatılmasının getireceği maliyetler için karşılık ayrılır.

KOŞULLU BORÇLAR Koşullu Borçlar, geçmiş olaylardan kaynaklanan ancak gerçekleşip gerçekleşmeyeceği, işletmenin kontrolünde olmayan olaylara bağlı olan ve finansal tablolara yansıtılamayan bir yükümlülüktür. (10) Geçmiş olaylardan kaynaklanan ancak, yükümlülüğün yerine getirilmesi için ekonomik fayda içeren kaynakların işletmeden çıkma ihtimalinin bulunmaması veya yükümlülük tutarının yeterince güvenilir olarak ölçülememesi nedeniyle finansal tablolara yansıtılamayan bir borçtur. Koşullu borçlar finansal tablo dipnotlarında açıklanır.

KOŞULLU BORÇLAR Bir işletmenin herhangi bir borç için müşterek ve müteselsilen sorumlu olması durumunda, ilgili yükümlülüğün diğer taraflarca karşılanacağı tahmin edilen kısmı zımni kabulden doğan borç olarak değerlendirilir ve koşullu borç olarak finansal tablo dipnotlarında açıklanır. Ancak işletme, güvenilir bir tahminin yapılamadığı nadir durumlar hariç ilgili yükümlülüğün ekonomik fayda içeren kaynakların çıkışı ihtimalinin olması durumunda karşılık ayırır. (29) Üçüncü tarafın herhangi bir nedenden ötürü ödemeyi yapmaması durumunda, işletmenin sorumluluğu devam edecek, dolayısıyla borcun tamamını işletme ödemek zorunda kalacaktır. Bu durumda, borcun tamamına karşılık ayrılır ve ilgili işletmenin borcu ifa etmesi halinde tazminatın elde edileceğinin kesine yakın olması durumunda beklenen tazminat ayrı bir varlık olarak muhasebeleştirilir. (56)

KOŞULLU BORÇLAR Koşullu borçlar, başlangıçta beklenmeyen bir biçimde gerçekleşebilirler. Bu nedenle ekonomik fayda içeren kaynakların işletmeden çıkmalarının muhtemel hale gelip gelmediğinin tespiti amacıyla sürekli olarak değerlemeye tabi tutulurlar. Daha önce koşullu borç olarak dikkate alınmış bir kaleme ilişkin olarak, gelecek ekonomik yararların işletmeden çıkışının gerekeceği ihtimali oluşmuş ise, sözü edilen olasılıkta meydana gelen değişimin oluştuğu dönem finansal tablolarında karşılık ayrılır. (Güvenilir tahmin yapılamayan çok nadir durumlar hariç) (30)

KOŞULLU BORÇLAR Örnek Bir işletmenin satış ekibi ile önemli müşterileri arasında yapılan bir toplantıda işletmenin satış müdürü, müşteri memnuniyeti taahhüdüne ilişkin bir konuşma yapmış, hatta bu konuşmasında teslimatı gecikmiş ürünler için gecikme cezası ödenmesini önermiştir. Müşterilerle mutabık kalınmış ve teslimatların gecikmesi durumunda müşterilere malların fiyatları üzerinden % 5 lik bir tutarın geri ödenmesine karar verilmiştir.

KOŞULLU BORÇLAR Örnek İşletme, geçmişinde malları müşterilerine herzaman zamanında teslim etmiştir. Ancak yakın zamanda ülkede işlerin durmasına neden olan bir grev yaşandığından ötürü tüm teslimatlarda gecikme olmuştur. Ama hiçbir müşteri gecikmeli teslimattan dolayı % 5 lik bir iskonto talebinde bulunmamıştır. Ancak şirketin hukuk departmanı bu hususta talepte bulunulması halinde kanunun müşterilerden yana olduğunu söylemektedir. İşletme aşağıdaki nedenlerden dolayı bu olayı karşılık olarak değil, koşullu borç olarak açıklamalıdır.

KOŞULLU BORÇLAR Örnek Müşterilerden hiçbiri henüz şirkete karşı bir talepte bulunmadığı için, ekonomik kaynakların işletme dışına çıkması olası değildir. İşletmenin müşterilerine karşı vermiş olduğu sözden ötürü ekonomik kaynakların işletme dışına çıkma olasılığı vardır. Ekonomik kaynakların işletme dışına çıkışının gerçekleşip gerçekleşmeyeceği, ancak müşterilerin söz konusu indirimi talep etmesi ile teyit edilecektir.

KOŞULLU VARLIKLAR İşletme, koşullu varlıklarını finansal tablolarına yansıtmaz. Koşullu varlıklar, genellikle, ekonomik yararların işletmeye girişi olasılığını doğuran, planlanmamış veya diğer beklenmeyen olaylardan oluşur. Bunun bir örneği; herhangi bir işletmenin yasal işlemler sonucunda elde etmekte olduğu, sonucu belli olmayan hak talepleridir. Koşullu varlıkların finansal tablolarda gösterilmeleri, hiçbir zaman elde edilemeyecek bir gelirin muhasebeleştirilmesi sonucunu doğurabileceğinden, sözü edilen varlıklar finansal tablolarda yer almaz. Ancak, gelirin elde edilmesi neredeyse kesin ise, ilgili varlık koşullu bir varlık değildir ve finansal tablolara yansıtılması uygundur.

KOŞULLU VARLIKLAR Koşullu varlıklar, ekonomik faydaların işletmeye girişleri olası ise, finansal tablo dipnotlarında açıklanır. Koşullu varlıklar, ilgili gelişmelerin finansal tablolarda doğru olarak yansıtılmalarını teminen sürekli olarak değerlendirmeye tabi tutulur. Ekonomik faydanın işletmeye girmesinin neredeyse kesin hale gelmesi durumunda ilgili varlık ve buna ilişkin gelir, değişikliğin oluştuğu dönemin finansal tablolarına yansıtılır. Ekonomik fayda girişinin muhtemel hale gelmesi durumunda, işletme söz konusu koşullu varlığı finansal tablo dipnotlarında gösterir.

KARŞILIKLAR KOŞULLU BORÇLAR KOŞULLU VARLIKLAR Garanti gider karşılıkları Devam etmekte olan ve aleyhe açılan davalar (Karşılık ayrılmayanlar) Alınan teminatlar Vergi karşılıkları Verilen teminat mektupları ve kefaletler İşletme lehine açılan davalar Ekonomik açıdan dezavantajlı sözleşmeler   Satış primi karşılıkları Dava karşılıkları

KARAR AĞACI

DİPNOT AÇIKLAMALARI