ESNEK BÜTÇELER Çağatay ORÇUN

İşletmelerde belirli bir faaliyet hacmi temel alınarak düzenlenen bütçelere «durağan bütçe» adı verilir. Geleceğin belirsiz ve beklenilenden sapma olasılığının varlığı, durağan bütçelerin işletmelerde durum kontrolünü zorlaştırmaktadır.

Bu durumun eksikliğini gidermek için farklı faaliyet düzeylerine göre birkaç durağan bütçe hazırlanması gerekmektedir. İşte bu tür farklı faaliyet düzeylerine göre ayarlanabilen sayısal planlara «esnek bütçe» denir.

Günümüzde özellikle ekonomilerin değişken yapısı ve belirsizliğin artması bu tür bütçelerin hazırlanmasını ön plana çıkarmaktadır. Genel olarak yürütülmesi öngörülen faaliyetler ve bunların sonuçları bütçeleme işlemleri yoluyla önceden kestirilir ve değerlenir. Fiili sonuçlarda, bütçe rakamlarına göre sapma varsa bu sapmalar incelenir, yorumlanır, gerekli görülen düzeltici önlemler alınır.

Esnek Bütçenin Özellikleri Belirli bir miktar için hazırlanmaktansa belirli bir faaliyet aralığı için hazırlanır. Dar bir üretim aralığında kısa dönemli maliyet-hacim ilişkilerini gösterir. Sapma analizinin anlamlı biçimde yapılmasını sağlar. Bu analizler için gerekli verileri ortaya koyar. Sapmaların yetki ve sorumluluk merkezlerine göre belirlenmesine yardımcı olur.

Esnek bütçenin kullanılabilmesi; girdiler ile çıktılar arasında anlamlı bir ilişkinin kurulabilmesine ve girdilerin belirli bir zaman ve hacim aralıkları arasındaki değişme ilkelerinin ortaya konulmasına bağlıdır. Bir faaliyet için katlanılan maliyetler ile o faaliyet sonucunda elde edilecek mamuller arasında doğrudan ve kısa dönemli bir ilişki kurulamıyor ise, o faaliyet esnek bütçe ilkelerine göre bütçelenemez.

Örneğin bir Ar-Ge departmanı herhangi bir mamul elde etmekle sorumlu tutulamaz. Bu nedenle girdi-çıktı ilişkini kurmak mümkün olmayacaktır. Araştırma geliştirme faaliyeti için belli bir maliyete katlanırsa üç mamul, daha fazla katlanırsa beş mamul elde edilir gibi bir soruna varmak mümkün değildir. Ar-Ge bölümü sorumlusu sadece araştırmayı tamamlamaktan sorumlu tutulabilir. Program bütçeleri adı verilen, Ar-Ge, reklam işleri ve bakım onarım işleri gibi sabit nitelikteki çalışmaların bütçelenmesinde girdi-çıktı ilişkisi kurulamadığı için esnek bütçe anlayışı uygulanamaz.

Esnek Bütçe Hazırlama Süreci Genel üretim giderlerini kapsayan bir esnek bütçenin hazırlanma süreci aşağıdaki gibidir; Malzeme değerleme yönteminin belirlenmesi, Maliyet yerlerinin belirlenmesi, Faaliyet hacminin belirlenmesi, Sabit ve değişken maliyetlerin ayrımının yapılması, Genel üretim giderlerinin ayrımı ve Yükleme oranlarının belirlenmesi.

1-Malzeme Değerleme Yönteminin Belirlenmesi Malzeme miktar ve değer izlenmesinde ortaya çıkan sorunlardan en önemlileri, dönem sonu malzeme stokları ve dönem içinde üretime gönderilenleri değerleme ile ilgili olanlarıdır. Gerek dönem sonu stokları gerekse de dönem içindeki kullanımları değerleme, çeşitli yöntemlerle yapılabilir.

Malzeme değerleme yöntemleri adı verilen bu yöntemler, malzemeleri tutumlu kullanma, israftan kaçınma ve üretime gönderilen malzemeleri miktar ve tutar olarak bilme gibi konularda yönetime ışık tutar. 1.1. Ortalama Fiyatla Değerleme 1.2. Standart Fiyatla Değerleme 1.3. Saymaca Parti Fiyatı ile Değerleme

1.1. Ortalama Fiyatla Değerleme 1.1.1. Yıllık ortalama fiyat yöntemi: Bu yönteme göre fiyat, bir malzemenin hesap dönemindeki giriş tutarları toplamının, giriş miktarı toplamına bölünmesi ile bulunur.

Örnek - 1 Bir işletmede A hammaddesinin alışlarına ilişkin bilgiler şu şekildedir; Yıl içinde 2.400 birim hammadde kullanılmıştır. Ortalama fiyat yöntemine göre dönem sonu stok ve dönem içi kullanımlarının maliyetini hesaplayınız. Alış Partisi Miktar Fiyat Tutar (TL) 1 600 100 60.000 2 800 110 88.000 3 1.200 105 126.000 4 1.000 122 122.000 Toplam 3.600 396.000

1.1. Ortalama Fiyatla Değerleme 1.1.2. Basit aritmetik ortalama fiyat yöntemi: Bu yöntemde belirli bir döneme ait partilerin alış fiyatları toplanıp parti sayısına bölünür. Böylece ortalama birim maliyet bulunur.

Örnek - 2 Bir işletmede A hammaddesinin alışlarına ilişkin bilgiler şu şekildedir; Yıl içinde 2.400 birim hammadde kullanılmıştır. Basit aritmetik ortalama fiyat yöntemine göre dönem sonu stok ve dönem içi kullanımlarının birim maliyetini hesaplayınız. Alış Partisi Miktar Fiyat Tutar (TL) 1 600 100 60.000 2 800 110 88.000 3 1.200 105 126.000 4 1.000 122 122.000 Toplam 3.600 396.000

1.1. Ortalama Fiyatla Değerleme 1.1.3. Tartılı ortalama fiyat yöntemi: Bu yöntemde ortalama fiyat, her ay sonunda toplam tutarın toplam miktara bölünmesiyle hesaplanır. Ay içi çıkışlar, yani üretime göndermelerle stokta kalan hammadde ve malzeme ambar stok kartına yalnızca miktar olarak işlenir. Daha sonra ay sonunda hesaplanan ortalama fiyatla tutar olarak çıkışlar yani üretime göndermelerle kalan ay sonu stok değeri hesaplanır.

Örnek - 3 Bir işletmede B hammaddesi 2017 yılının Aralık ayında şu hareketleri göstermiştir; Tartılı ortalama fiyat yöntemini kullanarak üretime gönderilen ve stokta kalan hammadde değerlerini hesaplayınız. Aralık 2017 Açıklama Miktar Fiyat (TL) 4 Alış 1.000 br. 55 7 250 br. 80 14 Çıkış 500 br. 23 750 br. 100 30

1.1. Ortalama Fiyatla Değerleme 1.1.4. Yürüyen ortalama fiyat yöntemi: Bu yönteme göre fiyat, ambara giren her gerecin o anda var olan stokla miktar ve tutar olarak toplanması ve toplam tutarların toplam miktarlara bölünmesiyle hesaplanır. Yürüyen ortalama fiyat, yükselen ve düşen fiyatlarda büyük ölçüde etkilenmeme üstünlüğüne sahiptir.

Örnek - 4 Bir işletmede B hammaddesi 2017 yılının Aralık ayında şu hareketleri göstermiştir; Yürüyen ortalama fiyat yöntemini kullanarak üretime gönderilen ve stokta kalan hammadde değerlerini hesaplayınız. Aralık 2017 Açıklama Miktar Fiyat (TL) 4 Alış 1.000 br. 55 7 250 br. 80 14 Çıkış 500 br. 23 750 br. 100 30

1.2. Standart Fiyatla Değerleme Malzeme önceden belirlenen bir fiyat ile değerlendirilir. Dönem sonunda fiili fiyat ile standart fiyat arasında fark olursa, bu fark malzeme fiyat farkı aracılığıyla kar-zarara atılarak giderilir.

Örnek - 5 Bir işletmede A hammaddesinden dönem başı stok ve dönem içi alışlar olarak 3.600 birim bulunmaktadır. Bunlar için katlanılan maliyet 396.000 TL’dir. Aynı hesap dönemi içinde standart fiyatı 105 TL’den 2.400 birim kullanılmıştır. Bu verilere ve standart fiyat yöntemine göre dönem sonu stok ve dönem içi kullanımlarının maliyetini bulunuz.

1.3. Saymaca Parti Fiyatıyla Değerleme 1.3.1. İlk giren ilk çıkar yöntemi (FIFO): Satılan veya üretime sevk edilen malların stoka ilk giren mallardan olduğu varsayılır. Bu yöntemde, stok kalemlerinin fiziki akımına bakılmaksızın, stoktan çıkan malların, stoka giriş sırasıyla çıktığı ve elde kalan stokların en son alımlardan oluştuğu varsayılır. Bu varsayım sonucunda da stoktan çıkışlar en eski tarihli girişlere ait maliyet bedeli ile dönem sonu stokları ise, en yeni tarihli girişlere ait maliyet bedeli ile değerlenir.

Örnek - 6 Bir işletmede C hammaddesini kullanarak üretim yapmaktadır. İşletmenin Şubat 2018 işlemleri şu şekildedir; FIFO yöntemine göre üretime sevk edilen ve stokta kalan C hammaddesinin maliyetini hesaplayınız. Şubat 2018 Açıklama Miktar Fiyat (TL) Tutar (TL) 1 Ocak Devir 20 1.000 20.000 6 Alış 10 1.265 12.650 Çıkış 25 15 8 1.380 11.040 2

Örnek - 7 Bir işletmede C hammaddesini kullanarak üretim yapmaktadır. İşletmenin Ocak 2018 işlemleri şu şekildedir; FIFO yöntemine göre üretime sevk edilen ve stokta kalan C hammaddesinin maliyetini hesaplayınız. Ocak 2018 Açıklama Miktar Fiyat (TL) 1 Aralık Devir 4.000 14 8 Çıkış 2.000 16 Alış 5.000 22 3.000 18 27 6.000 28 1.000 20

1.3. Saymaca Parti Fiyatıyla Değerleme 1.3.2. Son giren ilk çıkar yöntemi (LIFO): Bu yönteme göre malzeme çıkışları en yeni edinme fiyatı ile değerlenir. En son edinilen malzemelerin önce kullanıldığı varsayımı üzerine kurulmuştur.

Örnek - 8 Bir işletmede C hammaddesini kullanarak üretim yapmaktadır. İşletmenin Ocak 2018 işlemleri şu şekildedir; LIFO yöntemine göre üretime sevk edilen ve stokta kalan C hammaddesinin maliyetini hesaplayınız. Ocak 2018 Açıklama Miktar Fiyat (TL) 1 Aralık Devir 4.000 14 8 Çıkış 2.000 16 Alış 5.000 22 3.000 18 27 6.000 28 1.000 20

2-Maliyet Yerlerinin Belirlenmesi Maliyet yerleri, işletme içerisinde çeşitli amaçları gerçekleştirmek için kendi arasında sınırlanıp bölümlenmiş, uygun bir yetki ve sorumluluk merkezine bağlanmış olan görev ve hesap yerleridir. Bir işletmeyi maliyet yerlerine ayırmak, işletme ile ilgili çalışmaları sıralayıp bölümleyerek görevleri buralarda toplama, yetki ve sorumlulukları belirleme ve gösterme işlemidir.

Maliyet yerlerini belirlemenin genel amaçları şu şekildedir; İşletmede oluşan maliyetin doğduğu kaynağı tespit etmek, Bu kaynaklarda oluşan maliyetlerin özelliklerine göre belirli yerlerde toplanmasıyla işletme yönetiminin maliyet denetimine olanak sağlamak, Her bir maliyet yerinin işletmeye kaça mal olduğunu belirlemek ve Ortak maliyetleri belirli yerlerde toplayarak bu maliyetleri mamullere tam ve doğru olarak yüklemek.

3-Faaliyet Hacminin Belirlenmesi Yıllık ya da aylık olarak genel üretim giderleri planlanırken her maliyet yeri için bir faaliyet hacmi saptanabilir. Bu faaliyet hacimleri; Teorik kapasite, Pratik kapasite ve Beklenen kapasite şeklinde sıralanabilir.

Örnek - 9 X işletmesinde tek makine günde 2 vardiya halinde haftada 6 gün ve bir vardiyada 10 saat çalışmaktadır. Çeşitli nedenlerle 500 makine saati çalışılmayacağı ve 436 saat de bakım-onarıma gideceği düşünülmektedir. Bu işletmede 1 makine saatinde 2 birim mamul üretilmektedir. Dönem için bütçelenmiş satış 10.000 birimdir. İşletme dönem sonunda elde stok bulundurmayacaktır. Bu verilere göre işletmenin makine saati türünden yıllık kapasitelerini hesaplayınız.

Örnek - 10 X işletmesinde 2 vardiya halinde her vardiyada 10 işçi 6 gün günde 8 saat çalışmaktadır. İşçilerin yarısının 21, geri kalan kısmın ise 28 gün yıllık izin hakkı vardır. Tatil zamanının hesabında işçilerin haftada 6 gün çalıştığı dikkate alınmakta, yıl içinde boş geçecek zaman 1.560 saat olarak tahmin edilmektedir. Bu işletmede standart olarak 2 saatte 1 mamul üretilmektedir. Dönem için beklenen satış miktarı 23.000 birim, beklenen üretim miktarı 21.000 birim olup aradaki fark dönem başı stoklarından karşılanacaktır. Buna göre direkt işçilik saati türünden yıllık kapasiteleri hesaplayınız.

4-Sabit ve Değişken Maliyetlerin Ayrımının Yapılması

Sabit maliyetler birim başına değişkendir. TSM (TL) ÜM (TON) BSM (TL/TON) 500.000 1.000 500 2.000 250 3.000 166 4.000 125 5.000 100

Değişken maliyetler birim başına sabittir. / artar. / azalır. Üretim Miktarı (Birim) 1-Değişken Maliyet (TL) Birim Değişken Maliyet (TL) 2-Değişken Maliyet (TL) 3-Değişken Maliyet (TL) 2.000 40.000 20 3.000 60.000 75.000 25 52.500 17,5 4.000 80.000 120.000 30 15

5-Genel Üretim Giderlerinin Ayrımı Genel üretim giderleri farklı nitelikte birçok maliyet kaleminden oluştuğu için bunların bütçelenmesi, standart maliyet yönteminin en zor sorunlarından birini oluşturur. Ayrıca belirlenen faaliyet hacminde maliyetleri bütçelemenin en önemli sorunlarından bir diğeri ise, bunları sabit ve değişken olarak ayırabilmektir. Genel üretim giderlerini sabit ve değişken olarak ayırmada çeşitli yöntemler kullanılmaktadır.

5.1. Yüksek-Düşük Noktalar (Hacimler) Yöntemi İki farklı kapasitenin söz konusu olduğu ve bu noktada ortaya çıkan toplam maliyetler ile üretim miktarları arasındaki farkların tespit edildiği bir yöntemdir. Birim başına değişken maliyetler iki farklı kapasitede ortaya çıkan maliyet farklarının üretim farklarına bölümü sonucu bulunur. C2 – C1 Birim Değişken Mal. = ----------- Q2 – Q1

Örnek - 11 X işletmesinde %65 kapasitede çalışmakta ve 220 adet B malından bu kapasitede üretilmektedir. Bu üretimin toplam maliyeti 1.220.000 TL’dir. İşletme kapasitesini %85’e yükselterek 235 adet B malından üretmeye başlarsa, bu üretimin maliyeti 1.280.000 TL olmaktadır. İşletmenin toplam maliyet fonksiyonunu hesaplayınız.

Örnek - 12 X işletmesi faaliyet hacmi olarak kendisine makine saatini seçmiş ve buna dayanarak bakım ve onarım giderlerini tahmin etmek istemektedir. Dönem (Yıl) Makine Saati (X) Bakım Onarım Giderleri (TL) 1 4.800 1.570.000 2 4.000 1.450.000 3 3.400 1.360.000 4 5.900 1.735.000

5.2. En Küçük Kareler Yöntemi Y = a + b (X) Y = Toplam GÜG a = Sabit GÜG b = Birim Değişken GÜG X = Faaliyet Hacmi

a = b =

Örnek - 13 Bir işletme tabloda gösterilen faaliyet hacimlerinde, bu faaliyet hacimlerinin karşına denk gelen genel üretim giderleri tutarlarını belirlemiştir. En küçük kareler yöntemine göre işletmenin tahmini bütçe denklemini yazınız. Aylar DİS (X) Toplam (000 TL) (Y) Ocak 30 135 Şubat 60 144 Mart 75 150 Nisan 90 156 Mayıs 45

6-Yükleme Oranlarının Belirlenmesi Genel üretim giderleri bütçelendikten sonra bütçelenmiş tutar bir faaliyet hacmine oranlanarak yükleme oranı hesaplanır. Bu faaliyet hacim ölçülerinin en önemlileri; üretim miktarı, hammadde maliyeti, direkt işçilik maliyeti, direkt işçilik saatleri, makine saatleri olabilir.

Örnek - 14 Bir işletmenin üretim bütçesinden alınan kimi rakamlar şu şekildedir; Toplam genel üretim giderleri: 4.500.000 TL Üretim miktarı: 12.000 adet Hammadde maliyeti: 2.400.000 TL Direkt işçilik: 3.600.000 TL Direkt işçilik saati: 6.000 saat Makine saati: 4.000 saat