ISL426 MALİYET ANALİZİ VE BÜTÇELEME YRD. DOÇ. DR. SERHAN GÜRKAN Karabük Üniversitesi İşletme Fakültesi

SAPMA ANALİZİ

STANDART MALİYET KARTLARI Mamulün üretim giderlerine ilişkin standartlar hesaplandıktan sonra bu bilgiler standart maliyet kartlarına aktarılır.

SAPMA ANALİZİ Standart maliyet sistemini uygulayan üretim işletmelerinde, faaliyet dönemi başında saptanan standart maliyetlerle, faaliyet dönemi içinde veya sonunda ortaya çıkan fiili maliyetler arasındaki farka sapma denir. Sapmalarının analizi; ortaya çıkan sapmaların nedenlerine göre çözümlenmesi, bir başka anlatım biçimiyle, hangi nedenle, ne yönde ve kaç liralık sapma olduğunun saptanmasıdır.

SAPMA ÇEŞİTLERİ Fiili maliyetin standart maliyetten büyük olması durumunda olumsuz sapma ortaya çıkmaktadır. Fiili maliyetin standart maliyetten küçük olması durumunda olumlu sapma ortaya çıkmaktadır. İşletmenin kontrol edebileceği nedenlerden kaynaklanan sapmalar kontrol edilebilir sapmalardır. İşletmenin kontrol edemeyeceği nedenlerden kaynaklanan sapmalar kontrol edilemeyen sapmalardır.

SAPMALARIN ANALİZİ Fiili tutarlarla, standart tutarlar arasındaki fark temelde iki nedene dayanır: Birincisi, standartlar normaldir. Ancak fiili sonuçlar olumlu veya olumsuzdur. İkincisi, fiili sonuçlar normaldir. Ancak standartların yanlış olarak saptanmasından sapmalar ortaya çıkmıştır.

DİREKT İLK MADDE VE MALZEME SAPMALARI Direkt ilk madde ve malzeme giderlerin de sapmalar; standart fiyatın, fiili fiyattan farklı olması (ve/veya) (Fiyat Sapması) tüketilmesi gereken miktarın, fiilen kullanılan miktardan farklı olması gibi iki nedene bağlıdır. (Miktar Sapması)

FİYAT SAPMASI Direkt ilk madde ve malzemenin satın alma fiyatının, standart fiyattan farklı olması nedeniyle oluşan sapmaya "fiyat sapması" denir. Fiyat sapmasında; fiili fiyat, standart fiyattan büyük ise ortaya çıkan sapma "olumsuz" tersine bir durumda ise "olumlu" olarak nitelendirilir.

Örnek Örneğimizdeki A mamulünün üretimi için gerekli X direkt ilk madde ve malzemesinden 35.000 kg. satın alındığını ve bunun için 22.-TL/Kg birim fiyatı üzerinden 770.000.-TL ve Y direkt ilk madde ve malzemesinden ise 56.000 kg. satın alındığını ve 14.-TL/Kg birim fiyatı üzerinden 784.000.-TL harcama yapıldığını ve söz konusu madde ve malzemelerin tamamının üretimde kullanıldığını varsayalım. X direkt ilk madde ve malzemesinin standart fiyatı 20.-TL/kg ve Y direkt ilk madde ve malzemesinin ise 15.-TL/kg’dır.

Fiyat Sapması (Fiili Fiyat - Standart Fiyat) x Tüketilen Fiili Miktar X Hammadesi (22.-TL/Kg. - 20.-TL/Kg) x 35.000 Kg. = 70.000.-TL (olumsuz) Y Hammadesi (14.-TL/Kg. - 15.-TL/Kg) x 56.000 Kg. = - 56.000.-TL (olumlu)

FİYAT SAPMASININ OLASI NEDENLERİ İlk madde ve malzemelerin piyasa fiyatının tahmin edilenden daha fazla artması, Yeterince piyasa araştırılması yapılmamış olmasından, Satın alma personelinin kötü niyetli oluşundan, İlk madde ve malzemelerin işletmeye mal oluş (taşıma, sigorta giderleri gibi) giderlerinin farklılığından, İlk madde ve malzemelerin satın alma miktarının az olması nedeniyle alış indirimlerinden yararlanılamamış olması,

MİKTAR SAPMASI Üretimde fiilen tüketilen direkt ilk madde ve malzeme miktarının, üretilen mamuller için öngörülen standart miktarından farklı olması nedeniyle oluşan sapmaya "miktar sapması" denir. Miktar sapmasında; fiili miktar, standart miktardan büyük ise ortaya çıkan sapma "olumsuz" tersine bir durumda ise "olumlu" olarak nitelendirilir.

Örnek Faaliyet döneminde A mamulünden 9.000 adet üretildiğini ve 35.000 Kg X direkt ilk madde ve malzemesinden ve 56.000 kg. Y direkt ilk madde ve malzemesinden kullanıldığı anlaşılmıştır. 9.000 adet A mamulü üretmek için: X Hammaddesi = 9.000 Adet x 4 Kg. = 36.000 kg. Y Hammaddesi = 9.000 Adet x 6 Kg. = 54.000 kg. Standart Miktar

Miktar Sapması (Fiili Miktar - Standart Miktar) x Standart Fiyat X Hammadesi (35.000 Kg – 36.000 Kg) x 20.-TL/Kg. = - 20.000.-TL (olumlu) Y Hammadesi (56.000 Kg – 54.000 Kg) x 15.-TL/Kg. = 30.000.-TL (olumsuz)

MİKTAR SAPMASININ OLASI NEDENLERİ Tüketilen ilk madde ve malzemelerin kaliteleri, saptanan standartlardan farklı olması, Üretim eylemi sırasında ilk madde ve malzemelerin bozulması, kırılması veya yok olması, İlk madde ve malzemelerin gerek taşınmasında, gerekse üretim sırasında işçilerin yeterince özen göstermemesi, Üretim araçlarının sık sık arızalanması nedeniyle ilk madde ve malzemelerin verimsiz tüketilmesi, Mamulde veya üretim yönetiminde yapılan değişikliklerin miktar standartlarına yansıtılmaması,

DİREKT İŞÇİLİK SAPMALARI Direkt işçilik giderlerine ilişkin bir sapmanın ortaya çıkması: Standart ücretin fiili ücretten farklı olması, (Ücret Sapması) ve/veya üretim eylemi için tüketilen fiili işçilik süresinin, standart direkt işçilik süresinden farklı olması nedenlerinden meydana gelir. (Süre Sapması)

ÜCRET SAPMASI Direkt işçilik için ödenen saat başına fiili ücretin, standart saat ücretinden farklı olması nedeniyle ortaya çıkan sapmaya "ücret sapması" denir. Fiili ücretin, standart ücretten düşük olması durumunda ortaya çıkan sapma "olumlu" tersine bir durumda ise "olumsuz" olarak nitelendirilir.

Örnek 9.000 adet A mamulünün üretiminde döküm esas üretim gider yerinde 18.500 direkt işçilik saatlik bir çalışılmış ve işçilere 407.000.-TL'sı direkt işçilik ücreti tahakkuk etmiştir. Boyama esas üretim gider yerinde ise aynı üretim için 26.000 direkt işçilik saati çalışılmış ve 858.000.-TL direkt işçilik ücreti tahakkuk etmiştir. Döküm gider yerinde standart direkt işçilik saat ücreti 20.-TL/DİS ve Boyama gider yerinde 30.-TL/DİS olarak saptanmış idi.

9. 000 adet A mamulü için gerekli standart çalışma hacmi; Döküm = 9 9.000 adet A mamulü için gerekli standart çalışma hacmi; Döküm = 9.000 Adet x 2 DİS = 18.000 DİS Boyama = 9.000 Adet x 3 DİS = 27.000 DİS Esas üretim gider yerlerinin fiili direkt işçilik saat ücretleri Döküm = 407.000.-TL / 18.500 DİS = 22.-TL/DİS Boyama = 858.000.-TL / 26.000 DİS = 33.-TL/DİS

Ücret Sapması (Fiili Ücret - Standart Ücret) x Çalışılan Fiili Süre DÖKÜM GİDER YERİ (22.-TL/DİS. – 20.-TL/DİS) x 18.500 DİS = 37.000.-TL (Olumsuz) BOYAMA GİDER YERİ (33.-TL/DİS. – 30.-TL/DİS) x 26.000 DİS = 78.000.-TL (Olumsuz)

ÜCRET SAPMASININ OLASI NEDENLERİ Toplu iş sözleşmesi sonucu işçi ücretlerinin artmasına karşın standart ücretin henüz düzeltilmemiş olması, Çalışmaların iyi planlanmaması nedeniyle fazla mesai yapılmış ve fazla mesai primleri fiili direkt işçilik giderlerine yansıtılmış olması, İşletmede uzman olan ve yüksek saat ücretli işçilerin bazı nedenlere bağlı olarak bu gider yerlerinde çalıştırılmış olması, Acele yetiştirilmesi gereken bir sipariş için işçilere ek prim verilmiş olması,

SÜRE SAPMASI Belli bir üretim miktarı için fiilen tüketilen direkt işçilik süresinin, aynı üretim miktarı için çalışılması öngörülen standart direkt işçilik süresinden farklı olması nedeniyle ortaya çıkan sapmaya "süre sapması" denir. Fiili sürenin standart süreden fazla olması halinde ortaya çıkan sapma "olumsuz" tersi bir durumda ise "olumlu" olarak nitelendirilir.

Örnek A mamulünün bir birimi için standart direkt işçilik süresi döküm esas üretim gider yerinde 2 direkt işçilik saati ve boyama gider yerinde 3 direkt işçilik saati olup, standart ücret döküm gider yerinde 20.-TL ve boyama gider yerinde 30.-TL'dir. İşletmede 9.000 adetlik üretim için döküm gider yerinde fiilen 18.500 direkt işçilik saati ve boyama gider yerinde 26.000 direkt işçilik saati çalışılmıştır.

9. 000 adet A mamulü için gerekli standart çalışma hacmi; Döküm = 9 9.000 adet A mamulü için gerekli standart çalışma hacmi; Döküm = 9.000 Adet x 2 DİS = 18.000 DİS Boyama = 9.000 Adet x 3 DİS = 27.000 DİS 9.000 adet A mamulü için gerekli fiili süre; Döküm = 18.500 DİS Boyama = 26.000 DİS

Süre Sapması (Fiili Süre - Standart Süre) x Standart Ücret DÖKÜM GİDER YERİ (18.500 DİS - 18.000 DİS) x 20.-TL/DİS = 10.000.-TL (Olumsuz) BOYAMA GİDER YERİ (26.000 DİS - 27.000 DİS) x 30.-TL/DİS = -30.000.-TL (Olumlu)

ÜCRET SAPMASININ OLASI NEDENLERİ İşçilerin yeterince özen göstermemesi, İşçilik süresinin, ilk madde yokluğu veya makine arızası gibi nedenlerle boş geçirilmesi, Bozuk mamullerin normal sınırların üzerinde olması nedeniyle bunların düzeltilmesi sonucu sürenin uzaması, İşçilik standart süresinin yanlış saptanması,

GENEL ÜRETİM GİDERİ SAPMALARI Bir üretim işletmesinde herhangi bir gider yerinin belli bir dönemdeki fiili genel üretim giderleriyle, aynı dönemde maliyetlere yüklenen standart genel üretim giderleri arasındaki farka "genel üretim giderleri toplam sapması" denir. Bütçe Sapması Verim Sapması Kapasite Sapması

BÜTÇE SAPMASI Fiili genel üretim gideri tutarıyla fiili çalışma hacmindeki bütçelenmiş genel üretim gideri arasındaki sapmaya «bütçe sapması» denir. Fiili çalışma hacminde bütçelenmiş genel üretim giderinin hesaplanması esnek genel üretim gideri bütçesi dikkate alınarak yapılmaktadır.

Örnek A mamulü için döküm gider yerine 18.500 DİS çalışılmış ve 740.000TL fiili genel üretim giderine katlanılmıştır. Boyama gider yerinde 37.000 Mak.S çalışılmış ve 1.150.000TL fiili genel üretim giderine katlanılmıştır.

Döküm Esnek Bütçe Denklemi A mamulü için döküm gider yerine 18.500 DİS çalışılmış ve 740.000TL fiili genel üretim giderine katlanılmıştır. Döküm Esnek Bütçe Denklemi Y = 16X + 480.000 Fiili çalışma hacminde ne kadar GÜG bütçelenirdi? Y = 16 * 18.500 + 480.000 = 776.000 Döküm Gider Yeri Bütçe Sapması 740.000 – 776.000 = -36.000 (Olumlu)

Boyama Esnek Bütçe Denklemi Boyama gider yerinde 37.000 Mak.S çalışılmış ve 1.150.000TL fiili genel üretim giderine katlanılmıştır. Boyama Esnek Bütçe Denklemi Y = 10X + 800.000 Fiili çalışma hacminde ne kadar GÜG bütçelenirdi? Y = 10 * 37.000 + 800.000 = 1.170.000 Boyama Gider Yeri Bütçe Sapması 1.150.000 – 1.170.000 = -20.000 (Olumlu)

BÜTÇE SAPMASININ OLASI NEDENLERİ Bütçe sapması, genel üretim giderleri içinde yer alan bir çok gider kaleminin bütçede öngörülen tutardan farklı olması sonucu oluşur. Bu nedenle her bir gider kaleminin (endirekt ilk madde ve malzeme, endirekt işçilik, dışarıdan sağlanan fayda ve hizmet, amortisman vb.) ayrı ayrı incelenmesini gerektirir. Örneğin, sapmanın büyük bir bölümü endirekt malzemeden meydana geliyorsa ve söz konusu malzemelerde bilinen bir fiyat artışının olmaması halinde hatalı kullanım, bozulma, kırılma veya kalitesizlik gibi nedenlerin olup olmadığı araştırılarak önlem alınmasını gerektirir.

VERİM SAPMASI Fiili çalışma hacmindeki genel üretim giderleri bütçe tutarıyla, standart çalışma hacmindeki genel üretim giderleri bütçe tutarı arasındaki farka «verim sapması» denmektedir. Verim Sapması = Fiili Çalışma Hacmi - Standart Çalışma Hacmi X Değişken GÜG Yükleme Oranı

Örnek Döküm gider yerinde standart çalışma hacmi 18.000DİS iken fiili çalışma hacmi 18.500DİS olarak gerçekleşmişti. Esnek bütçe denklemi ise Y = 16X + 480.000 idi. Verim Sapması = 18.500 - 18.000 X 16 8.000TL (Olumsuz)

Örnek Boyama gider yerinde standart çalışma hacmi 36.000Mak.s iken fiili çalışma hacmi 37.000Mak.s olarak gerçekleşmişti. Esnek bütçe denklemi ise Y = 10X + 800.000 idi. Verim Sapması = 37.000 - 36.000 X 10 10.000TL (Olumsuz)

VERİM SAPMASININ OLASI NEDENLERİ Örneğimizde döküm esas üretim gider yerinde çalışma hacmi olarak direkt işçilik saati benimsenmiş olduğundan verim farkı burada direkt işçilik verim farkına paralel bir değişim göstermektedir. Dolayısıyla söz konusu nedenlerin önlenmesiyle, süre sapmasıyla birlikte verim sapmasının da ortadan kalkacağı tabidir. Ancak Boyama esas üretim gider yerinde iş ölçüsü olarak makine çalışma saati esas alındığından buradaki fark makinelerin boş çalışmasından veya verimsiz çalışmadan kaynaklanmış olabilir. Makinelerin daha verimli kullanılmasına yönelik önlemlerin alınması ile buradaki fark da önlenebilir.

KAPASİTE (HACİM) SAPMASI Fiili üretimin bütçelenmiş üretimden farklı olması nedeniyle mamul maliyetine yüklenememiş veya fazladan yüklenmiş sabit genel üretim giderleri tutarını gösteren sapmaya «kapasite sapması» adı verilmektedir. Kapasite Sapması = Beklenen Çalışma Hacmi - Standart Çalışma Hacmi X Sabit GÜG Yükleme Oranı

Örnek Genel üretim giderlerinin mamullere yüklenmesinde döküm departmanında direkt işçilik saati (DİS); boyama departmanında makine saati (Mak.s) ölçüsü benimsenmiştir.

STANDART GÜG YÜKLEME ORANIN HESAPLANMASI – II. YOL Genel üretim gideri standart değişken oranı bütçelenen birim değişken maliyettir. Örneğimizde 16TL/DİS Genel üretim gideri standart sabit oranı ise toplam sabit maliyetin beklenen çalışma hacmine bölünmesi ile bulunmaktadır. Örneğimizde: GÜG standart sabit oran = 480.000 / 20.000 = 24TL/DİS Toplam GÜG standart oranı = 16 + 24 = 40.-TL/DİS

Örnek - Döküm gider yeri için: Kapasite Sapması = 20.000 18.000 X 24 48.000TL (Olumsuz)

STANDART GÜG YÜKLEME ORANIN HESAPLANMASI – BOYAMA GİDER YERİ GÜG standart değişken oranı 10TL/Mak.s GÜG standart sabit = 800.000 / 40.000 = 20TL/Mak.s Toplam GÜG standart Oranı = 10 + 20 = 30TL/Mak.s

Örnek - Boyama gider yeri için: Kapasite Sapması = 40.000 36.000 X 20 80.000TL (Olumsuz)

GENEL ÜRETİM GİDERİ SAPMASI TOPLAMI