İpek KARACA.

... konulu sunumlar: "İpek KARACA."— Sunum transkripti:

1 İpek KARACA

2 1.1.Mevcutlarda Amortisman
1.1.1.Amortisman Konusu Mevcutlar bakımından amortisman konusu, işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya ,aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz kalan gayrimenkullerin ve gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin, VUK’ un değerleme hükümlerine göre belirlenen değerlerinin ,yine VUK’ da belirtilen esaslar ve süreler dahilinde yok edilmesidir. « fiilen kullanılıp kullanılmadığının bir önemi yoktur.» 1.1.2.Amortisman Ayırma Koşulları Vergi Usul Kanunu’nun 313’üncü maddesine göre; iktisadi bir kıymetin amortismana tabi tutulması için aşağıdaki şartların tamamının birlikte bulunması gereklidir. İşletmede Kullanılma ve Envantere Alınma VUK ’un 320’nci maddesi gereğince, amortisman süresi iktisadi kıymetin “aktife girdiği” yıldan başlayacaktır.

3 Kural olarak, yıl içinde elden çıkarılan iktisadi kıymet üzerinden elden çıkarılma yılında amortisman ayrılamaz. Bu kuralın bir istisnası, gerçek gider usulünü seçen gayrimenkul sermaye iradi sahiplerinin iradın hesabında, elden çıkardıkları gayrimenkulleri için elden çıkarma tarihine kadar olan kıst amortisman tutarını dikkate alabilecek olmalarıdır. Diğer yandan, işletmede kullanılan fakat işletme aktifine kayıtlı olmayan ( örn. işletme sahibi adına tescil edilmiş binek otomobil) iktisadi kıymetler için amortisman ayrılması mümkün değildir. Ancak işletmenin aktifinde kayıtlı iktisadi varlığın kiralanması durumunda kiraya verenin; mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan satışlarda satın alanın ve finansal kiralamada kiracını iktisadi varlığın amortismana tabi tutması özellik arz eden durumlardır. Kullanım Süresinin Bir Yılı Aşması Kullanım süresinin bir yılı aşan iktisadi kıymetler için amortisman uygulanabilecek ve kullanım süresi bir yılı aşmayan iktisadi kıymetlerin bedelleri doğrudan gider kaydedilecektir. Örneğin, faaliyet gösterilen sektörün şartlarına göre nakil vasıtası lastiklerinin ömrü bir yıldan az olduğu kabul edilebilmekte ve bedelleri doğrudan gider kaydedilebilmektedir.(345 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği)

4 Geçici vergi hesaplamalarında, önceki yıllarda aktife kayıtlı olan varlık için yıllık olarak ayrılabilecek amortisman tutarının geçici vergi dönemine isabet eden kısmı dikkate alınır. Ancak bu iktisadi varlıkların değerleme günü itibariyle aktifte bulunması gerekir. Bir yıllık sürenin belirlenmesinde, değerleme gününe göre değil ekonomik ve teknik kabullere göre karar verilir. Örneğin, aralık ayında satın alınarak kullanılmaya başlanan bir kamyon lastiği, dönem sonunda mevcut olmasına rağmen, ömrünün bir yıldan az olduğu bilindiğinden bedelinin tamamı doğrudan gider kaydedilmelidir. Yıpranma, Aşınma, Değerden Düşme Altında Bulunması Kanun koyucu her türlü yıpranma, değerden düşme etkilerini amortisman ayrılması nedeni olarak kabul etmiştir. Ayrıca bu etkilerin fiilen mevcut olması koşulunu da aramamaktadır. Bu sonuçlara yol açabilecek etkilerin iktisadi kıymetler için bir olasılık taşıması yeterli görülmüştür. İktisadi Kıymetin Değerinin Belli Bir Tutarı Aşması Peştemallıklar ile alet, edevat,mefruşat ve demirbaşların bedeli belli bir tutarın altında ise, bu bedel doğrudan gider kaydedilir. 460 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği ile 2016 yılı için bu sınır 900 TL olarak belirlenmiştir.

5 1.1.3.İmtiyazlı Şirketlerde Amortisman
İmtiyazlı şirketler iktisadi kıymetlerini VUK ’un 325. ve 327. Maddelerinde öngörülen itfa yöntemleri ile itfa edebilecekler ve VUK ’un Maddeleri arasında yer alan amortismana ait genel hükümlere göre amortismana tabi tutmayacaklardır. Sözleşme süresinde yenilenmeleri gereken iktisadi kıymetlerinin yenilenen kısımlarını ise genel hükümlere göre itfa edebileceklerdir. Yap–İşlet-Devret modelinde uygulayıcıya kamu hukuku çerçevesinde bir imtiyaz tanınması halinde, uygulayıcı VUK’un 325. Maddesindeki sermaye amortismanı hükümlerini dikkate almalıdır. Sözleşmenin tarafları özel hukuk şahısları ise model kapsamındaki tesislerin itfası özel maliyet bedeli hükümlerine göre yapılmalıdır. 1.1.4.Arsa Ve Arazide Amortisman VUK ’un 314. maddesine göre, boş arazi ve arsalar amortismana tabi değildir. Ancak, tarım işletmelerinde gerçekleştirilen meyvelik, fındıklık, zeytinlik ve güllükler, incir bahçeleri ve bağlar gibi tarım tesisleri ile, işletmede inşa edilmiş olan her nevi yollar ve haklar amortismana tabi tutulur. Amortisman Ayırma Yöntemleri Amortismana tabi olacak iktisadi kıymetlerin her yıl ne kadarının gider yazılacağını konusu amortisman usulüne göre belirlenir. VUK’da her yıl ayrılacak amortisman tutarının hesaplanmasına ilişkin iki yöntem bulunmaktadır. Birisi normal amortisman yöntemi, diğeri ise azalan bakiyeler yöntemidir.

6 TMS uygulamasında VUK ’da olduğu gibi normal ve azalan bakiyeler yöntemi ile ayırmanın yanı sıra üretim miktarı yöntemi de kullanılır. Bu durum VUK’da yer almaz. Üretim yönteminde ilgili kıymetin amortismanında faydalı ömrü boyunca elde edilecek üretimle ilgili üretimin kıyaslanması yoluyla amortisman ayrılır. Normal Amortisman Usulü Enflasyon düzeltilmesi uygulamasını getiren 5024 sayılı Kanun’la VUK’un 315.maddesinde değişiklik yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin Maliye Bakanlığı’nın tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edilmesi ve ayrıca ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınması öngörülmüştür. Maliye Bakanlığı 365 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği’nde “…..faydalı ömür ve amortisman oranlarına göre amortismana tabi tutulmakta iken bu Tebliğ ile faydalı ömürleri değiştirilen iktisadi kıymetlerin net defter değerlerinin ilgili iktisadi kıymete ilişkin olarak bu Tebliğ ile ilan edilen yeni faydalı ömür süresinden, anılan liste uyarınca amortisman ayrılmış olan süresinin tenzili suretiyle kalan amortisman süresi esas alınarak itfa edilmesi gerekmektedir. Söz konusu iktisadi kıymetler için geçmiş hesap dönemlerinde ve 2006 yılının birinci, ikinci, üçüncü geçici vergi dönemlerinde ayrılmış olan amortisman tutarlarına ilişkin olarak herhangi bir düzeltme yapılmayacaktır…..”

7 ÖRNEK TL’ye satın alınan iktisadi bir kıymet için normal usulde amortisman hesaplanmasına ilişkin şu örneğe bakalım. Amortisman Oranının Amortisman Dönem Amortisman Birikmiş Amortisman Yıl Uygulanacağı Değer (TL) Oranı (%) Tutarı (TL) Tutarı (TL) 1.Yıl 2.Yıl 3.Yıl 4.Yıl 5.Yıl Görüldüğü üzere, iktisadi kıymetin değeri olan TL’den her yıl %20 oranında TL amortisman ayrılmakta ve beşinci yıl iktisadi kıymetin değerinin tamamı yok edilmiş olmaktadır. Amortiman Süresi Amortisman süresi, VUK ’un 320. Maddesi uyarınca (1) rakamının seçilen orana bölünmesi ile bulunur tarihinden önce iktisap edilen iktisadi kıymetler için amortisman süresi bu şekilde bulunmalıdır.

8 Ancak 5024 sayılı Kanun’la VUK ’un 315
Ancak 5024 sayılı Kanun’la VUK ’un 315.maddesinde amortisman oranlarının Maliye Bakanlığı’nca belirlenecek faydalı ömre göre tespit edileceği şeklinde yapılan değişiklikten sonra tarihi sonrası alınan iktisadi kıymetler için bu hükmün anlamı kalmamıştır. tarihinden sonra iktisap edilen kıymetlerin faydalı ömürlerine göre amortisman sürelerini hesaplamada Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen 333, 339, 365, 389, 399, 406, 418, 439 ve 458 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğinde belirtilmiştir. Tekrardan hesaplamaya gerek yoktur. Azalan Bakiyeler Usulü Azalan bakiyeler usulü ile amortismanı ancak bilanço esasına göre defter tutan mükellefler uygulayabilirler. Bunların dışında kalan ve işletme esasında defter tutan tüccar ve çiftçiler ile serbest meslek erbabı ve gayrimenkul sermaye iradı sahipleri bu usulde amortisman ayıramazlar. Bu usulün seçilmesi ihtiyaridir. VUK’un 315.maddesinde azalan bakiyeler yönteminin uygulanmasında; Her yıl, üzerinden amortisman hesaplanacak değer, önceden ayrılan amortismanlar toplamının(birikmiş amortismanların) kayıtlı değerden çıkarılması ile bulunur. Bu değere ‘’bakiye değer’’ denilmektedir.

9 Bu yöntemde uygulanacak amortisman oranı %50’yi aşmamak üzere normal amortisman oranının iki katıdır. Bu sınırlama sadece amortisman oranının tavanı içindir. Maliye Bakanlığı’nca belirlenen oranlar için de azalan bakiyeler yöntemi seçilebilir. Ancak bu takdirde de amortisman oranının %50’yi geçmemesi gerekir. Binalar için %2 oran belirlenmişse ,azalan bakiyeler yöntemini kullanan mükellef hesaplamada %4 oranını kullanacaktır. Ancak Maliye Bakanlığı’nın %35 amortisman oranı tespit ettiği bir iktisadi kıymet için azalan bakiyeler yöntemi amortisman uygulanacaksa bu takdirde en fazla %50 oranı kullanılır. ÖRNEK yılı Ocak ayı içerisinde TL bedelle alınan bir sabit kıymet için ayrılabilecek amortisman tutarları aşağıdaki tabloda gösterilmiştir. ( Sabit kıymetin normal amortisman oranı %20, dolayısıyla azalan bakiyeler yöntemine göre amortisman oranı %40 olarak dikkate alınmıştır. )

10 1.1.5.1.4.Madenlerde Amortisman
Maden ve taş ocaklarının maliyet ya da imtiyaz bedellerinin ilgililerin başvurusu üzerine Maliye Bakanlığı ile Bilim, Sanayi Ve Teknoloji Bakanlıklarınca belirlenen özel oranlar üzerinden yok edilir. Maden cevherini bulan kişi ya da firmaya imtiyaz ruhsatı verilmektedir. Bu ruhsata sahip olan firma ya da kişi işletme için yapılacak harcamalardan önce yaptığı giderlerin tümü, imtiyaz bedeli sayılır. İmtiyaz sahibinden madenin ya da taş ocağının alınmasında ödenen bedel de bu iktisadi kıymetlerin maliyet bedelini oluşturur. Maliye Bakanlığı ve Bilim, Sanayi Ve Teknoloji Bakanlığı arasında yapılan anlaşmaya istinaden amortisman tutarı; imtiyaz veya maliyet bedeli ÷ görünür veya muhtemel rezerv × yıllık üretim miktarı Formülden bulunur. Her yıl uygulanacak amortisman tutarı; üretimin, maden sahasının görünür ve muhtemel rezervleri toplamı içindeki orana göre değişecektir. Rezerv miktarını Enerji Ve Tabi Kaynaklar Bakanlığı’na tespit ettirilerek belgelendirilmesi halinde yukarıdaki formülü uygulamak mümkündür. Ancak görünür ve muhtemel rezervin bilinmemesi halinde ise amortisman ayrılması mümkün değildir.

11 1.1.5.1.5.Fevkalade (Olağanüstü) Amortisman
VUK ’un 317. Maddesi uyarınca; ilgililerin Maliye Bakanlığı’na başvurması ve Bakanlığın başvuruyu kabul etmesi durumunda, olağanüstü ekonomik ve teknik amortisman oranları uygulanabilir. Ancak, olağanüstü amortisman uygulanabilmesi için iktisadi kıymetlerin; •Yangın, deprem, su basması gibi afetler sonunda değerlerini tamamen ya da kısmen kaybetmeleri, •Yeni buluşlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşürerek tamamen ya da kısmen kullanılamaz hale gelmeleri, •Aşırı çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya maruz kalmaları gerekmektedir. •Olağanüstü amortisman uygulamasında, afetler dolayısıyla değerlerini bütünüyle kaybeden iktisadi kıymetler, sağlanan olağanüstü amortisman oranı ile tamamen yok edilirler. Değerlerini kısmen kaybeden iktisadi kıymetler üzerinden yalnızca olağanüstü amortisman oranı uygulanır. Normal amortisman oranı uygulanmaz. Olağanüstü amortisman uygulamasının, afet dolayısıyla zararın meydana geldiği dönemde yapılması gerektiği bilinmelidir. Ayrıca yeni buluşlar nedeniyle yalnızca üretime doğrudan katkısı bulunan iktisadi kıymet için olağanüstü amortisman uygulanabilmektedir.

12 1.1.6.Amortismanlarda Diğer Haller
İktisadi Kıymetin Bakiye Değeri Tabii afete maruz kalan iktisadi kıymetin hurda kısmı hala kullanılıyor ise kalan kısım nasıl amortismana tabi tutulacaktır. Her iktisadi kıymet için bir yılda yalnız bir defa amortisman ayrılır. Bu nedenle olağanüstü amortisman ayrılması durumunda, olağanüstü amortisman ilgili yıla ait amortisman kabul edilir ve o yıl ayrıca normal amortisman ayrılmaz. Ancak iktisadi kıymetin itfa edilmemiş bedeli kalırsa sonraki yıllarda bu tutarın itfasına uygulanan amortisman yöntemine göre devam edilir. ÖRNEK yılında sel basması sonucu şirketin aktifine TL değerle kayıtlı bilgisayarlar hasar görmüş olup bilgisayarlar için takdir komisyonu TL değer takdir etmiştir. Bilgisayarlar işletmenin aktifine 2011 yılında girmiş olup azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayrılmıştır. Maliye Bakanlığı’nca uygulanacak olağanüstü amortisman oranı uğranılan hasara tekabül etmektedir. Şirketin, fevkalade amortisman uygulamasında olması gereken amortisman tablosu aşağıdaki gibidir.

13

14 2012 yılında bilgisayarların net değeri (20. 000-8000 =) 12
2012 yılında bilgisayarların net değeri ( =) TL olup olağanüstü amortisman tutarı ( =) TL olacaktır. Bu tutar 2012 yılında sonuç hesaplarına intikal etmektedir. Şirketin 2013 yılında ayıracağı amortisman tutarı şöyle olacaktır: 2013 yılı amortisman tutarı hesaplanırken olağanüstü amortisman tutarı dikkate alınarak kalan bakiye değer bulunacak, kalan değer üzerinden hesaplanan (5.000x %40 =) TL amortisman değer hesaplarına yansıtılacaktır. Bu tutar bakiye değer olan TL’den düşülecek olup diğer yıla kalan bakiye değer ( =) TL olacaktır. Şirketin 2014 yılında ayıracağı amortisman tutarı yukarıda yer alan tablodan görüleceği üzere TL olmaktadır. Bu tutar da bakiye değerden düşülecek olup, 2015 yılına kalan bakiye değer ( =) TL olacaktır. Bu tutar söz konusu iktisadi kıymetin 2015 yılı amortisman tutarı olarak gider kaydedilecektir. Gider veya Maliyet Unsuru Olağanüstü amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetler üretimde kullanılıyor ise, olağanüstü amortisman olmasaydı ayrılması gereken amortisman tutarının afetin meydana geldiği tarihten önceki günler için kıst yapılarak ilgili kısım üretim maliyetiyle ilişkilendirilir. Kalan kısım doğrudan gider hesaplarıyla ilişkilendirilir. Diğer yıllarda iktisadi kıymetin üretimde kullanılması halinde ayrılacak olan amortisman tutarlarının tamamı üretim maliyetine dahil edilecektir.

15 Diğer yandan, cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya maruz kalan iktisadi kıymetler üretimde kullanılıyor ise bu iktisadi kıymetler için ayrılacak olağanüstü amortisman tutarlarının tamamının üretim maliyetine eklenmesi gerekmektedir. Çünkü olağanüstü amortisman ayırma nedeni iktisadi kıymetlerin fazla çalışması sonucu ortaya çıkan aşınmalar ve yıpranmalardan kaynaklanmaktadır. Yeni İcatlar Dolayısıyla İktisadi Kıymetlerin Teknik Verim ve Kıymetlerinin Değeri Düşerek Tamamen veya Kısmen Kullanılamaz Hale Gelmesi Günümüzde teknolojinin çok hızlı gelişmesi nedeniyle zaman zaman iktisadi kıymetlerin tamir bakım masrafları yenisinin bedeline ulaşabilmektedir. Ancak kanun, iktisadi kıymette tamamen veya kısmen kullanılamaz hale gelme şartını aradığından, daha yavaş ve pahalı bir sistem yanında yeni bir teknolojinin alınması halinde eskisinin olağanüstü amortismana tabi tutulması mümkün gözükmemektedir. Ayrıca olağanüstü amortisman uygulamak için mutlaka Maliye Bakanlığı’na başvurulması ve Bakanlığın da ilgili olan bakanlıktan (Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı’nın) görüşünü alması gerekmektedir. Diğer taraftan, kullanılamaz hale gelme durumunun Kanun’da belirtildiği şekliyle tespit edilmesi gerekmekte olup şirket yönetim kurulu veya benzeri organlarca alınacak kararlara istinaden olağanüstü amortisman yöntemi uygulanamaz.

16 1.1.6.4.Cebri Çalışmaya Tabi Tutuldukları İçin Normalden Fazla Yıpranmaya Maruz Kalma
Olağanüstü amortisman nispeti tayin edilen bir iktisadi kıymetin sonraki dönemlerde de aynı süre çalıştırılması gerekir. Cebri çalışma nedeniyle olağanüstü amortisman talep edebilmek için hesap dönemi kapanmış olmalıdır. Örneğin; klinikte kullanılmak üzere alınan bir tıbbi cihazın beli bir sayıda hasta üzerinde kullanılması halinde iktisadi ömrü sona erecekse, bu cihaz alındığında olağanüstü amortisman ayrılması için başvuruda bulunulmamalıdır. Çünkü Kanun’un lafzına uygun düşmemektedir. Cebri çalışma nedeniyle olağanüstü amortisman nispeti tayin edilmesini isteyen mükelleflere Maliye Bakanlığı, Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı’nın görüşü doğrultusunda yılda; 3.000 saate kadar normal amortisman 3.001 ile saat normal amortisman oranının %25 fazlası 4.800 saatten fazla anormal amortisman oranının %30 fazlasını olağanüstü amortisman oranı olarak belirlemektedir. Eğer mükellef azalan bakiyeler usulünü uygulayacaksa, olağanüstü amortisman oranı normal amortisman oranına ilave edilecek tutarın hızlandırılmış amortisman oranına eklenmesiyle hesaplanacaktır.

17 1.1.7. Amortisman Uygulaması
Amortisman Uygulamasının Başlangıcı Amortisman uygulaması iktisadi kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. •Alındığı gibi kullanılacak iktisadi kıymetlerin yurt içinde alınanları, teslim alındığı dönemden başlayarak amortismana konu olmalıdır. Teslim alma, genel kabul görmüş ilkelere göre belirlenmelidir. •İthal edilen iktisadi kıymetler, gümrükten çekilip işletmeye girdikleri dönemden itibaren amortismana konu olmalıdır. Burada gümrük ve taşıma belgeleri yol gösterici olurlar. •Alındıktan sonra montajı gereken iktisadi kıymetlerde; montaj işlemi tamamlandıktan sonra iktisadi kıymetin kullanılabilir duruma geldikten sonra amortisman uygulanabilir. •İşletmede imal ya da inşa edilen iktisadi kıymetlerde de imal ya da inşa tamamlandıktan, kullanılabilir duruma geldikten sonra amortisman uygulanabilir. Burada söz konusu iktisadi kıymetler inşaat, imalat hesaplarından çıkarılarak, sabit kıymet hesaplarına alınmış olmalıdır. •Tarım tesislerinde, tesislerin ürün vermesi beklenmez, tesislerin tamamlanması yeterli sayılmalıdır.

18 1.1.7.2.Kıst Amortisman Uygulaması
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir. (VUKMadde:320). İşletmenin faaliyet konusu binek otolarının kiralanması ve çeşitli şekillerde işletilmesi olmakla birlikte, satın alınan binek otomobilleri bu amaçlarla kullanılmıyorsa, bu binek otomobilleri için de kıst amortisman ayrılacaktır. Binek otomobillerinin aktife girdikleri hesap döneminde kıst amortisman ayrılması, amortisman süresini uzatmayacaktır. Bu durumda, yılbaşından binek otomobillerinin aktife girdiği aya kadar olan süreye isabet eden amortisman, itfa süresinin son yılında yok edilecektir.

19 Örnek-4) Dayanıklı tüketim malları faaliyeti ile uğraşan © Ltd. Şti
Örnek-4) Dayanıklı tüketim malları faaliyeti ile uğraşan © Ltd. Şti .’ ne, işletmede kullanılmak üzere 1 Nisan 2015 tarihinde TL’ye bir otomobil satın alınmıştır. Normal amortisman usulünde uygulanabilecek azami amortisman nispeti %20’dir. Diğer taraftan, sabit kıymetin aktife alındığı ay kesri tam sayılacağı için, 2014 hesap dönemi için Nisan, Mayıs, Haziran, Temmuz, Ağustos, Eylül, Ekim, Kasım ve Aralık ayları olmak üzere 9 aylık süreye isabet eden amortisman aşağıdaki gibi şekilde hesaplanacaktır. Yıllık amortisman tutarı : x %20 = TL 9 aylık amortisman tutarı : x 9/12 = TL Bu yıla isabet eden ancak kıst amortisman uygulaması nedeniyle sabit kıymetin aktife alındığı dönemde ayrılamayan 3 aylık amortisman tutarı olan TL ise, son yılda ayrılacak amortisman tutarına ilave edilerek itfa edilecektir. Azalan bakiyeler usulünün seçilmesi halinde ise sabit kıymeti aktife alındığı hesap dönemine ilişkin amortisman tutarı şu şekilde hesaplanacaktır. Yıllık amortisman tutarı : x %40 = TL 9 aylık amortisman tutarı : x 9/12 = TL

20 1.1.7.3.Amortisman Ayırma Yöntemini Seçme ve Değiştirme
Mükellefler, iktisadi kıymetlerinin amortisman usulünü seçmekte serbesttir. İktisadi ve teknik bakımdan bütünlük teşkil eden değerler için normal ya da azalan bakiyeler usullerinden biri seçilmelidir. Diğer bir ifadeyle, bir ünitenin bir kısmı için farklı diğer kısmi için farklı bir amortisman yöntemi uygulanamaz. Azalan bakiyeler usulünü seçen mükellef, normal amortisman yöntemine geçebilir. Mükellef söz konusu amortisman yöntemi tercihini değiştireceğine vergi beyannamesinde veya ek bilançosunda belirtmeli ve o tarihten sonra normal amortisman uygulamalıdır. Mükellef, azalan bakiyeler usulüne göre itfa edilmemiş kısmı, bakiye amortisman süresine bölmek suretiyle itfa edecektir. Bir iktisadi kıymet üzerinden normal amortisman yöntemi uygulanıyorsa, bu yöntemden vazgeçilemez.

21 ÖRNEK 5. (N) A. Ş. 2011 yılında satın alınarak aktifine ettiği 10
ÖRNEK 5. (N) A.Ş yılında satın alınarak aktifine ettiği TL tutarındaki makinayı azalan bakiyeler yöntemi ile itfa etmekte olup, normal amortisman oranı %20’dir. Şirket 2014 yılı için azalan bakiyeler yönteminden vazgeçip normal amortisman yöntemine geçmiştir. 2014 yılında makinanın kalan amortisman süresi 2 yıl olduğundan kalan bakiye değer olan TL’nin yarısı olan TL 2014 yılında; diğer yarısı olan TL’de 2015 yılında itfa edilecektir.

22 1.1.8.Amortisman Uygulamasında Özellik Arz Eden Bazı Hususlar
Amortisman Süresi Dolmadan Hurdaya Ayrılan İktisadi Kıymetlerin Durumu Amortisman ayırma süresi dolmadan hurdaya ayrılan iktisadi kıymetlerden amortisman ayrılmaz. Çünkü varlıklar işletmede kullanılıyor olmaktan çıkmıştır. İşletmede kullanılmayan iktisadi kıymetlerin hurda olarak satılması durumunda ayrılan amortismanlar dikkate alınmalı ve satıştan elde edilen kar ya da zarar buna göre belirlenmelidir. Hurdaya ayrılan iktisadi kıymet satılmamış ise, bu değerler iktisadi kıymetler arasından çıkarılmalıdır. Bu varlıkların değerleri takdir komisyonu tarafından tespit edilmeli, tespit edilen değer aktifte yer almalı, tamamen değersiz duruma gelmiş ise aktifler arasından çıkarılmalıdır. Bu varlıkların kalan net değerleri ile ayrılmış amortismanları ve takdir komisyonunca belirlenen değerleri karşılaştırarak, kar ya da zarar belirlenmelidir. Belirlenen kar ya da zarar ticari faaliyetin bir sonucu sayılmalıdır. Faaliyetin Durması Durumunda Amortismanlar VUK ’ un 161. maddesine göre, vergiye tabi olmayı gerektiren işlemlerin tamamen durdurulması ve sona ermesi işi bırakma olarak tanımlanmıştır. İşi bırakma ,faaliyetin durdurulmasından sonraki bir aşamayı ifade eder. Mevcutların elden çıkarılmasından, alacakların tahsilinden, borçların ödenmesinden sonra iş bırakılmış sayılır. İşletmede faaliyet durdurulmuş ise, mevcutların elden çıkarılması beklenmeden amortisman uygulamasına son verilmelidir.

23 1.1.8.3.İktisadi Kıymetin Değerini Ve Ömrünü Artıran Giderler
İktisadi kıymetin ilk iktisabı sırasında bulunmayan özelliklerin bulunmayan özelliklerini kazandırılması veya ilk iktisap sırasında bulunan özelliklerin geliştirilmesi için yapılan giderler değer artıran giderler olarak sayılmakta ve maliyete eklenen bu giderler amortisman süreleri de iktisadi kıymetin kalan ömrüne göre belirlenmektedir. Örneğin, bir kamyonun ilk iktisabında var olan motorunun daha gelişmiş modeliyle değiştirilmesi halinde yeni motor bedeli, alındığı hesap döneminden itibaren bu kamyon için belirlenen süre ve oranda amortismana tabi tutulur yılında alınan kamyonun motoru 2014 yılında yeni modeliyle değiştirilirse, yeni motor bedeli 2014 yılından başlayarak kamyon için belirlenen oran ve sürede amortismana tabi tutulur.  Bilgisayar Programları Bilgisayar programlarını amortisman uygulaması açısından işletim sistemleri ve uygulama programları olarak ayrı ayrı incelemek gerekir. İşletim sistemleri, bilgisayarın kullanımı için mutlaka bulunması gereken ve genellikle bilgisayarla birlikte satılan programlardır. Bu programlar bilgisayarla birlikte amortismana tabi tutulmalıdır. Uygulama programları ise bilgisayarın kullanımına bağlı olarak çeşitli fonksiyonları yapabilecek programlardır. Bilgisayarın kullanılması için bu tür programların varlığı zorunlu değildir. Dolayısıyla, bu programlar bilgisayardan ayrı olarak değerlendirilmeli ve amortismana tabi tutulmalıdır.

24 Fikir Ve Sanat Eserleri Kanunu’nun 2
Fikir Ve Sanat Eserleri Kanunu’nun 2.maddesinde bilgisayar programları ve program sonucu doğurması koşuluyla bunların hazırlık tasarımları fikir ve sanat eseri olarak kabul edilmiş ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 18.maddesinde de bilgisayar yazılımları eser olarak kabul edilmiştir. Bu nedenlerle uygulama programlarının gayrimaddi hak olarak amortismana tabi tutulması gerekir. Devir,Birleşme ve Bölünme Halinde Amortisman Uygulaması Birleşme Halinde amortisman,  KVK’nın 18. maddesinde hüküm altına alınan ve vergili birleşme olarak da adlandırılan birleşmede, bir veya bir kaç kurumun diğer bir kurumla birleşmesi söz konusudur. Birleşme, birleşme nedeniyle infisah eden kurumlar bakımından tasfiye hükmündedir. Birleşilen kurum tarafından infisah eden kurumlardan alınan değerler VUK’ta yazılı esaslar dahilinde değerlenir. Bu türden bir birleşmede infisah eden kurum veya kurumların bilançoları kayıtlı değer üzerinden değil, VUK’a göre tespit edilmiş değerleri üzerinden birleşilen kuruma intikal etmektedir. Birleşilen kurum tarafından infisah eden kurum veya kurumların varlıklarının devralınmasının, varlıkların değerlenmesi açısından herhangi bir satış işleminden farkı yoktur ve devir tarihi varlığın ilk iktisap tarihi olacaktır. Dolayısıyla birleşilen kuruma intikal eden ATİK’ler için, tıpkı ATİK’lerin satın alınmasında olduğu gibi, ATİK’lerin envantere dahil olduğu yıldan başlamak üzere VUK’ a göre tespit edilmiş değeri üzerinden yıllık esasa göre amortisman hesaplanır.

25 Devir ve Bölünme hallerinde Amortisman, KVK’nın 19
Devir ve Bölünme hallerinde Amortisman, KVK’nın 19. maddesinde aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmelerin devir olduğu ifade edilmiştir: • Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanuni veya iş merkezinin Türkiye’de bulunması. • Münfesih kurumun devir tarihindeki bilanço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilançosuna geçirilmesi. Görüldüğü üzere devir işleminde, devir neticesinde infisah eden kurumun bilanço değerleri, birleşilen kurum tarafından mukayyet değeriyle külliyen devralınır. Varlıkların bir kurumdan diğer bir kuruma bu şekilde naklini yeni bir iktisap kabul etmek mümkün değildir. Hal böyle iken, varlığı devralan kurumun devir tarihini içeren yılda tam yıl üzerinden amortisman ayırması devir işleminin ihtiva ettiği devamlılık prensibine aykırı düşecektir. Konuya ilişkin 1 Seri No.lu KVK Genel Tebliği’nde, “Devir ve bölünme neticesinde devre konu iktisadi kıymetler, mukayyet değerleri üzerinde; aktif ve pasifi düzenleyici hesaplar, ilgili olduğu aktif ve pasif hesaplarla birlikte devrolunacağından, söz konusu iktisadi kıymetlerin devir işleminin amortisman uygulamaları bakımından ilk iktisap olarak değerlendirilmemesi gerekmektedir. Diğer bir ifadeyle devralan kurumda devir ve bölünme işlemi nedeniyle devrolan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin bakiye değerleri üzerinden kalan amortisman süreleri dikkate alınarak amortisman ayrılmaya devam edilecektir.” denilmektedir. Dolayısıyla devir halinde kıst amortisman tatbik edilir. Ancak devir halinde, binek otomobillerde amortismanda olduğu gibi ay bazında hesaplama değil, günlük esasa göre amortisman hesaplanır.

26 Devrolunan ATİK için devir tarihine kadar birleşme sonucunda infisah eden kurum, devir tarihinden itibaren ise birleşilen kurum amortisman ayırır. Devir halinde amortisman uygulamasına ilişkin özellikli bir durum, devre konu ATİK’in, devrin gerçekleştiği yılda iktisap edilmiş olan binek otomobil olmasıdır. Binek otomobiller için amortismanın, binek otomobilin iktisap edildiği ilk yılda aylık esasa göre hesaplanmasından dolayı, devir halinde binek otomobil için günlük bazda hesaplama yapılması mümkün değildir. Devrin gerçekleştiği yılda iktisap edilen binek otomobil için devir tarihinin içerdiği aya kadar devralınan kurum, devrin gerçekleştiği aydan itibaren (bu ay dahil) devralan kurum aylık esasa göre amortisman ayıracaktır. 1.1.9.Özel Haller Amortismana İktisadi Kıymetlerin Satılması VUK’un 328. maddesi uyarınca, satış bedeli ile satılan iktisadi kıymetin envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar veya zarar hesabına geçilerek dönem kazancının tespitinde dikkate alınır. İşletme hesabı esası ve serbest meslek kazanç sahipleri iktisadi kıymet satışından elde ettikleri kar ya da zararı defterlerine hasılat ya da gider kaydederler.

27 1.1.9.2.Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Sigorta Tazminatı
VUK’un 329. Maddesi uyarınca; yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen ziya uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatı, bunların değerinden fazla veya eksik olduğu takdirde aradaki fark kar veya zarara yazılır. Hesaplamada önceki yıllarda ayrılmış amortismanlar, iktisadi kıymetin kayıtlı değerinden düşülmek suretiyle dikkate alınır. Sigorta tazminatı alınan iktisadi kıymetin net değerinin kıyaslanması sonucu bulunan tutar kar-zarar hesabında gösterebilecektir.

28 ÖRNEK 6. (P) Anonim Şirketi’nin üretim faaliyetini gerçekleştirdiği tesis ve makinalar tarihinde su altında kalmış ve kullanılamaz hale gelmiştir. Ayrıca söz konusu varlıklar düzenli olarak sigortalanmaktadır. Bahse konu tesis ve makinaların iktisap edildiği 2012 yılı aktif değeri TL’dir. Şirket normal amortisman yöntemini uygulamaktadır.

29 1.1.9.3.Finansal Kiralama Şirketlerinin Kiraya Verdikleri İktisadi Kıymetlerin Hasar Görmesi
6361 Sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu’na göre ; sigorta primlerinin kiracı tarafından ödenmesi gerekmektedir. Bu nedenle sigorta tazminatının nihai olarak kiracı tarafından gelir yazılması gerekir. Yenileme Fonu VUK ’un 328. Maddesi kapsamında yenileme fonunun tespiti ve kullanımı şu şekildedir: Yenileme Fonu Ayırmanın Şartları Bilanço Esasına Göre Defter Tutulması Birinci şart ,bilanço esasında defter tutulmasıdır. İlgili kanun maddelerinde, açık bir hüküm olmamakla birlikte yenileme fonu olarak alınacak karın pasifte geçici nitelikte bir hesapta tutulacağı ifadesine yer verilmiştir. Bu açıdan değerlendirildiğinde, İşletme hesabı esasına göre defter turan mükelleflerin, Kazancı basit usulde tespit edilen ticari kazanç sahiplerinin, Zirai işletme hesabı esasına göre kazançları tespit edilen çiftçilerin, Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabının , yenileme fonu ayırmaları mümkün değildir.

30 İktisadi Kıymetin Yenilenmesinin Zaruri Bulunması Veya Yenilenmesine Karar Verilip Teşebbüse Geçilmiş Olması Gerekir Diğer şart, satılan veya elden çıkarılan iktisadi kıymetin yenilenmesinin zorunlu bulunması veya işletmeyi idare edenlerce ilgili sabit kıymetin yenilenmesi konusunda karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olmasıdır. Satın Alınacak İktisadi Kıymetin Daha Önce Satılan Kıymetle Aynı Nitelikte Olması Gerekir Satılan iktisadi kıymetin yerine aynı niteliklere sahip benzeri veya teknolojik gelişmeye uygun yeni modelleri satın alınmalıdır. Aksi durumda, yenileme fonu uygulamasından yararlanılması söz konusu olmayacaktır. Örneğin, satılan kamyonet yerine , binek otomobil alınmışsa burada yenilenme değil, yeni bir iktisadi kıymetin satın alınması söz konusudur. Yeni iktisadi kıymetin tahsis edileceği hizmet aynı olmadığı için, eski iktisadi kıymetin satılması nedeniyle oluşan karın yenileme fonuna alınması mümkün değildir.

31 1.1.10.1.4.Satılan ve Yenilenecek Olan İktisadi Kıymet Amortismana Tabi İktisadi Kıymet Olmalı
Yenileme fonunun ayrılabilmesi, amortismana tabi iktisadi kıymetin varlığı ile bu kıymetin satılmasından oluşan karın yeni bir iktisadi kıymet alımında kullanılması halinde söz konusu olmaktadır. Amortismana tabi olmayan iktisadi kıymetlerin satışından doğan kar yenileme fonuna alınamaz. VUK’un 314.maddesi uyarınca boş arsaların amortismana tabi tutulmaması nedeniyle, boş arsa ve arazi satışından doğan kar yenileme fonuna alınamaz. Yenileme Fonunun Kullanılma Süresi Vuk’un 328. ve 329. Maddelerinde yenileme fonunun pasif geçici hesapta azami üç yıl (vergilendirme dönemi) tutulabileceği ve bu süre içinde kullanılmamış olan karların, üçüncü yılın vergi matrahına ekleneceği belirtilmiştir.

32 Örneğin, 29. 12. 2013 tarihinde tesisi edilen yenileme fonu 31. 12
Örneğin, tarihinde tesisi edilen yenileme fonu tarihi itibariyle, yeni alınan iktisadi kıymetlerin amortisman ile itfa edilmeye başlanmamış ise , fon tutarının 2015 yılı dönem karına ilavesi gerekir. Burada fiili süre 2 yıl 2 gün olmasına rağmen , kar iki yıl vergilenmemiş ve 3.yılın vergi matrahına dahil edilmiş olmaktadır. Ayrıca üç yıldan önce işin terki ,devri veya işletmenin tasfiyesi halinde yenileme fonuna alınan karlar o yılın vergi matrahına eklenecektir. Yeni İktisadi Kıymetin Amortismanı Yenileme fonundan mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilememiş kısım kalırsa , buna ait amortismanlar normal şekilde cari yıl giderlerine intikal ettirilir. Amortismana tabi iktisadi kıymetin satışından doğan normal şekilde cari yıl giderlerine intikal ettirilir. Amortismana tabi iktisadi kıymetin satışından doğan kar, yeni satın alınan aynı tür iktisadi kıymetin bedelinden bir defada düşmek suretiyle itfa edilemez. Yenileme Fonunun Tutarı Yenileme fonu, iktisadi kıymetin satış karı kadar olabilir. İktisadi kıymetin satış bedelinin yabancı para tahsili ve döviz bedelinin bankalarda tutulması durumunda , ortaya çıkan kur farkı ve elde edilen faiz yenileme fonuna alınamaz. Bu tutarların ilgili yılın hasılatına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekir.

33

34 2014 yılında yenileme fonuna alınan 5
2014 yılında yenileme fonuna alınan TL satış karından 2014 yılında yeni alınan makinenin amortismanları düşüldükten sonra kalan TL tutarındaki yenileme fonu, fon hesabında kalmaya devam edecek ve yenilenen makinenin amortismanları takip eden yıllarda da bu fondan karşılanacaktır. Fon yeterli olmadığı takdirde kalan amortismanlar, normal prosedüre göre ayrılacaktır. Çünkü makine 3 yıl dolmadan yenilenmiş ve ilk yıl amortismanı bu fondan karşılanmıştır. 3 yıl geçtikten sonra yeni makine alınsaydı yenileme fonu üçüncü yılın karına ilave edilecek ve makine amortismanlarının yenileme fonundan karşılanması söz konusu olmayacaktı.