Devlet Muhasebe Standartları

... konulu sunumlar: "Devlet Muhasebe Standartları"— Sunum transkripti:

1 Devlet Muhasebe Standartları
Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

2 Devlet Muhasebesi Standardı 21 (DMS 21)
NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

3 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ
Devlet Muhasebesi Standartları IFAC(International Federation of Accountants) sivil toplum kuruluşunun bağımsız bir organı olan IPSASB (International Public Sector Accounting Standarts Board) tarafından yayınlanan IPSAS( International Public Sector Accounting Standarts) ’ın Türkiye’de uygulanması amacını taşımak üzere Devlet Muhasebesi Standartları Kurulu tarafından yayımlanmaktadır. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

4 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Amaç
Bu Standardın amacı; nakit üretmeyen varlıkların değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığının tespitine ve varsa değer düşüklüğü kayıplarının muhasebeleştirilmesine ilişkin usul ve esasların belirlenmesidir. Standart ayrıca, değer düşüklüğü kayıplarının hangi durumlarda iptal edilmesi gerektiği ile kamuoyuna yapılması gereken açıklamaları da düzenler. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

5 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Kapsam
Kamu idareleri, aşağıdakiler hariç, nakit üretmeyen varlıklarda değer düşüklüğünün muhasebeleştirilmesinde bu standardı uygular: Stoklar, İnşaat sözleşmelerinden kaynaklanan varlıklar, Mali araçlar kapsamında olan varlıklar, Gerçeğe uygun değerle değerlenen yatırım amaçlı varlıklar, Yeniden değerleme yapılan nakit üretmeyen maddi duran varlıklar, Değer düşüklüğünün başka devlet muhasebesi standardı kapsamında muhasebeleştirildiği diğer varlıklar. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

6 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Tanımlar
Aktif Piyasa: Ticareti yapılan malların; homojen, fiyatlarının kamuoyu tarafından öğrenilebilir olduğu ve her zaman alıcısı ve satıcısının bulunduğu piyasadır. Değer Düşüklüğü: Bir varlığın gelecekteki ekonomik faydaları veya hizmet sunumu potansiyelinde, amortisman/itfa nedeniyle oluşacak kaybın üzerinde gerçekleşen değer kaybıdır. Elden Çıkarma Maliyetleri: Finansman maliyetleri ve gelir vergisi tutarı hariç, bir varlığın elden çıkarılması ile ilgili ilave maliyetlerdir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

7 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Tanımlar
Faydalı Ömür: Varlığın kullanıcısı veya kullanıcılarına ekonomik fayda sağlaması veya hizmet sunması beklenen süreyi veya kullanıcıları tarafından ilgili varlıktan elde edilmesi beklenen üretim veya benzeri birim sayısını ifade eder. Geri Kazanılabilir Hizmet Tutarı: Bir varlığın gerçeğe uygun değerinden satış giderleri çıkarılarak bulunan değeri ile kullanım değerinden büyük olanıdır. Nakit Üreten Varlıklar: Ticari getiri elde etmek esas amacıyla elde tutulan varlıklardır. Nakit Üretmeyen Varlıklar: Nakit üreten varlıklar dışında kalan varlıklardır. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

8 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Tanımlar
Nakit Üretmeyen Varlığın Değer Düşüklüğü Kaybı: Nakit üretmeyen bir varlığın defter değerinin geri kazanabilir hizmet tutarını aşan kısmını ifade eder. Satış Maliyetleri Düşülmüş Gerçeğe Uygun Değer: Bir varlığın karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli taraflar arasında gerçekleştirilen satışı sonucunda elde edilmesi gereken tutardan, elden çıkarma maliyetlerinin düşülmesiyle bulunan değerdir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

9 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ
Nakit üreten varlıklar, ticari getiri elde etmek esas amacıyla elde tutulan varlıklardır. Bir varlık, kâr amaçlı bir kuruluşun benimsediği yaklaşıma benzer biçimde değerlendirildiğinde ticari getiri yaratır. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

10 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ
İtfa :Amortisman ve itfa bir varlığın amortismana tabi tutarının, faydalı ömrü süresince sistematik olarak dağıtılmasını ifade eder. Maddi olmayan duran varlık için, amortisman terimi yerine genellikle itfa terimi kullanılır. Her iki terim de aynı anlamı taşır. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

11 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Varlıkta Değer Düşüklüğü Olup Olmadığının Belirlenmesi
Nakit üretmeyen bir varlığın geri kazanılabilir hizmet tutarının defter değerinin altında kalması durumunda, ilgili varlığın değer düşüklüğüne uğradığı kabul edilir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

12 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Varlıkta Değer Düşüklüğü Olup Olmadığının Belirlenmesi
Varlığın değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığı değerlendirilirken, en azından aşağıdaki göstergeler dikkate alınır: Kuruluş dışı bilgi kaynakları: Varlık tarafından sağlanan hizmetlere talebin veya ihtiyacın bitmesi veya bitmek üzere olması, Teknolojik, ekonomik, hukuki veya genel ekonomik ve sosyal politikalarda meydana gelen ve kurum veya kuruluşun faaliyette bulunduğu alan üzerinde olumsuz etkisi olan önemli değişikliklerin dönem içerisinde gerçekleşmiş olması veya yakın gelecekte gerçekleşmesinin beklenmesi. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

13 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Varlıkta Değer Düşüklüğü Olup Olmadığının Belirlenmesi
Varlığın değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığı değerlendirilirken, en azından aşağıdaki göstergeler dikkate alınır: Kuruluş içi bilgi kaynakları: Varlığın fiziksel hasara uğradığına ilişkin kanıt bulunması, Varlığın mevcut veya gelecek kullanım yöntemini etkileyecek, önemli olumsuz değişikliklerin meydana gelmiş olması veya bunların yakın gelecekte meydana gelmesinin beklenmesi (Bu değişiklikler şunları içerir; varlık kullanım dışıdır, varlığın dâhil olduğu faaliyetin sona erdirilmesi veya yeniden yapılandırılması planları vardır, varlığın beklenen tarihten önce elden çıkarılması planlanmaktadır), Varlık tamamlanmadan veya kullanılabilir duruma gelmeden önce inşasının durdurulmasına karar verilmesi ve varlığın hizmet performansının beklenenden önemli ölçüde daha düşük olduğu veya olacağına ilişkin kanıt bulunması. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

14 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Varlıkta Değer Düşüklüğü Olup Olmadığının Belirlenmesi
Aşağıdakilerden herhangi birisi, değer düşüklüğü göstergesi olabilir: Dönem içinde bir varlığın piyasa değerinin, zamanın geçmesi veya normal kullanım sonucunda beklenenden daha fazla azalması, Varlığın sağladığı hizmetlere talep veya ihtiyaçta uzun vadeli önemli düşüşün olması. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

15 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Varlıkta Değer Düşüklüğü Olup Olmadığının Belirlenmesi
Varlığın değer düşüklüğüne uğramış olabileceğini belirten kuruluş içi raporlardan elde edilen kanıtlar, varlığın sağladığı mal veya hizmetlere talepte bir azalmadan ziyade, varlığın mal veya hizmet sağlama yeteneğine ilişkindir ve aşağıdakilerin var olduğu durumları içerir: Varlığın edinimi ya da varlığı bulundurmak veya çalıştırmak için sonradan gerekli olan maliyetler, başlangıçta bütçelenenden önemli ölçüde yüksektir, Faaliyet performansının düşük olması nedeniyle, varlığın sağladığı hizmet veya çıktı seviyeleri başlangıçta beklendiğinden önemli ölçüde düşüktür.. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

16 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Varlıkta Değer Düşüklüğü Olup Olmadığının Belirlenmesi
Bir varlığın geri kazanılabilir hizmet tutarının tahmin edilmesinin gerekli olup olmadığı önemlilik kavramına göre belirlenir. Geri kazanılabilir hizmet tutarının defter değerinin önemli ölçüde üstünde olduğu durumlarda, bu farkı ortadan kaldıracak herhangi bir olay gerçekleşmediği takdirde varlığın geri kazanılabilir hizmet tutarının yeniden belirlenmesine gerek yoktur. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

17 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Varlıkta Değer Düşüklüğü Olup Olmadığının Belirlenmesi
Varlık için değer düşüklüğü kaybının muhasebeleştirilmediği durumlarda da varlığın değer düşüklüğüne uğramış olabileceğine ilişkin bir gösterge bulunması halinde, söz konusu varlığın geriye kalan faydalı ömrünün, amortisman (itfa) yönteminin ve kalıntı değerinin ilgili standartlara göre gözden geçirilmesi ve düzeltilmesi gerekebilir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

18 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Varlıkta Değer Düşüklüğü Olup Olmadığının Belirlenmesi
Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değeri belirlemek mümkün olmayacaktır; çünkü karşılıklı pazarlık ortamında bilinçli ve istekli taraflar arasında yapılacak bir işlemde varlığın satışından elde edilecek tutarı tahmin etmek için temel alınacak bir esas yoktur. Bu durumda varlığın kullanım değeri, geri kazanılabilir hizmet tutarı olarak kullanılabilir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

19 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Satış Maliyetleri Düşülmüş Gerçeğe Uygun Değer
Bir varlığın satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değeri için en iyi gösterge; karşılıklı pazarlık ortamında yapılmış bağlayıcı bir satış anlaşmasındaki fiyattan, varlığın elden çıkarılmasıyla doğrudan ilişkilendirilebilen maliyetlerin düşülmesi sonucunda bulunan tutardır. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

20 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Satış Maliyetleri Düşülmüş Gerçeğe Uygun Değer
Bağlayıcı bir anlaşma olmamakla birlikte varlık bir aktif piyasada işlem görmekteyse, satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer; ilgili varlığın elden çıkarma maliyetleri düşülmüş piyasa fiyatıdır Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

21 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Satış Maliyetleri Düşülmüş Gerçeğe Uygun Değer
Bağlayıcı bir anlaşma olmamakla birlikte varlık bir aktif piyasada işlem görmekteyse, satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer; ilgili varlığın elden çıkarma maliyetleri düşülmüş piyasa fiyatıdır Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

22 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Satış Maliyetleri Düşülmüş Gerçeğe Uygun Değer
Nakit üretmeyen varlığın kullanım değeri, varlığın kalan hizmet potansiyelinin bugünkü değeridir. Bu standarttaki kullanım değeri, aksi belirtilmedikçe nakit üretmeyen varlığın kullanım değerini ifade eder. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

23 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Satış Maliyetleri Düşülmüş Gerçeğe Uygun Değer
Nakit üretmeyen varlığın kullanım değeri, varlığın kalan hizmet potansiyelinin bugünkü değeridir. Bu standarttaki kullanım değeri, aksi belirtilmedikçe nakit üretmeyen varlığın kullanım değerini ifade eder. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

24 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Amortismana Tabi Tutulmuş Yenileme Maliyeti Yaklaşımı
Bu yaklaşımda, bir varlığın kalan hizmet potansiyelinin bugünkü değeri, varlığın amortismana tabi tutulmuş yenileme maliyeti olarak belirlenir. Bir varlığın yenileme maliyeti, varlığın brüt hizmet potansiyelini yenileme maliyetidir. Bu maliyet, varlığın kullanılmış durumunu yansıtacak şekilde itfa edilir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

25 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Eski Haline Getirme Maliyeti Yaklaşımı
Eski haline getirme maliyeti, bir varlığın hizmet potansiyelini değer düşüklüğü öncesindeki seviyesine getirmenin maliyetidir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

26 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Hizmet Birimleri Yaklaşımı
Bu yaklaşım altında, varlığın kalan hizmet potansiyelinin bugünkü değeri, değer düşüklüğü öncesinde varlığın kalan hizmet potansiyelinin cari maliyetinin, varlığın değer düşüklüğüne uğramış halinden beklenen azalmış hizmet birimi sayısına uyacak şekilde azaltılması ile bulunur. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

27 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Yaklaşımların Uygulanması
Kullanım değerini ölçmek için en uygun yaklaşım, verilerin ulaşılabilirliğine ve değer düşüklüğünün mahiyetine bağlıdır: Teknolojik, yasal çerçeve veya genel ekonomik ve sosyal politikalar gibi parametrelerde meydana gelen uzun dönemli önemli değişikliklerden kaynaklanan değer düşüklükleri genellikle, amortismana tabi tutulmuş yenileme maliyeti yaklaşımı veya hizmet birimleri yaklaşımının uygun olanıyla ölçülür, Talebin bitmesi veya bitmek üzere olmasından kaynaklanan değer düşüklükleri dahil olmak üzere, kullanım derecesi veya tarzında uzun dönemli önemli değişiklikler olmasından kaynaklanan değer düşüklükleri genellikle, amortismana tabi tutulmuş yenileme maliyeti yaklaşımı veya hizmet birimleri yaklaşımının uygun olanıyla ölçülür, Fiziksel hasardan kaynaklanan değer düşüklükleri genellikle, eski haline getirme maliyeti yaklaşımı veya hizmet birimleri yaklaşımının uygun olanıyla ölçülür. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

28 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Muhasebeleştirme
Değer düşüklüğü kaybı fazla veya açıkta muhasebeleştirilir. Değer düşüklüğü kaybına ilişkin olarak tahmin edilen tutarın, ilişkili olduğu varlığın defter değerini aşması durumunda, ancak başka bir standartta hüküm bulunması halinde bu tutar yükümlülük olarak muhasebeleştirilir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

29 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Muhasebeleştirme
Tahmin edilen değer düşüklüğü kaybı, varlığın defter değerinden büyükse, varlığın defter değeri, fazla veya açıkta muhasebeleştirilen mütekabil bir tutar ile sıfıra düşürülür ve ancak başka bir standartta hüküm bulunması halinde bu tutar yükümlülük olarak muhasebeleştirilebilir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

30 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Muhasebeleştirme
Tahmin edilen değer düşüklüğü kaybı, varlığın defter değerinden büyükse, varlığın defter değeri, fazla veya açıkta muhasebeleştirilen mütekabil bir tutar ile sıfıra düşürülür ve ancak başka bir standartta hüküm bulunması halinde bu tutar yükümlülük olarak muhasebeleştirilebilir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

31 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ Muhasebeleştirme
Değer düşüklüğü kaybının muhasebeleştirilmesinin ardından; varlığın düzeltilmiş defter değerinin, varlığın kalan faydalı ömrü boyunca sistematik bir şekilde dağıtılması için gelecek dönemlerde amortisman tutarının düzeltilmesi gerekir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

32 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ
Değer düşüklüğü kaybının iptali işlemi, ilgili varlık için en son değer düşüklüğü kaybının muhasebeleştirildiği tarihten sonra, varlığın kullanımı ya da satışından elde edilmesi beklenen hizmet potansiyelindeki artışı yansıtır. Bir varlığın değer düşüklüğü kaybının iptali fazla veya açıkta muhasebeleştirilir. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN

33 NAKİT ÜRETMEYEN VARLIKLARDA DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ
Dönem içinde muhasebeleştirilen veya iptal edilen önemli düzeydeki her değer düşüklüğü kaybına ilişkin olarak aşağıdaki açıklamalar yapılır: Değer düşüklüğü kaybının muhasebeleştirilmesini veya iptalini gerektiren olay veya durumlar, Muhasebeleştirilen veya iptal edilen değer düşüklüğü kaybı tutarı, Varlığın niteliği, Bölümsel raporlama yapılması durumunda varlığın ait olduğu raporlanabilir bölüm, Varlığın geri kazanılabilir hizmet tutarı olarak, satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerinin mi yoksa kullanım değerinin mi esas alındığı, Geri kazanılabilir hizmet tutarının satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer olması durumunda, bu değerin belirlenmesinde esas alınan yaklaşım, Geri kazanılabilir hizmet tutarının kullanım değeri olması durumunda, bu değerin belirlenmesinde kullanılan yaklaşım. Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN